DGT 0981-01: sujeción IAE en construcción y venta de viviendas

1º) IMPUESTO SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS. La venta de viviendas constituye una actividad económica a efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas y, por tanto, está sujeta al mismo. El titular del solar deberá causar alta y tributar por el Epígrafe 833.2 "Promoción de edificaciones" por la venta de viviendas y, en el supuesto de que se vendan como anexo a las mismas parcelas o terrenos que no tengan la consideración de edificación, construcción o instalación, se deberá causar alta y tributar, también, por el Grupo 833.1 "Promoción de terrenos". Si el titular del solar construye por cuanta propia, bajo sus especificaciones y dirección técnica, las viviendas, tanto directamente como por medio de terceros, estará obligado a darse de alta y tributar, independientemente de la tributación que le corresponda por la promoción inmobiliaria, por el Epígrafe 501.3 "Albañilería y pequeños trabajos de construcción en general", (si el presupuesto de la obra no supera los 6 millones de pesetas ni la superficie en obra nueva o de ampliación no excede de 600 metros cuadrados), o bien por el Epígrafe 501.1 "Construcción completa, reparación y conservación de edificaciones" (si el presupuesto o superficie en metros cuadrados en obra nueva o de ampliación excede los límites anteriores). 2º) IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. El artículo 4, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que estarán sujetas al Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en el ámbito espacial del Impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso, con carácter habitual u ocasional, en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, incluso si se efectúan a favor de los propios socios, asociados, miembros o partícipes de las entidades que las realicen. De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 5, apartado uno, letra d) de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, a los efectos de lo dispuesto en la misma, se reputarán empresarios o profesionales quienes efectúen la urbanización de terrenos o la promoción, construcción o rehabilitación de edificaciones destinadas, en todos los casos, a su venta, adjudicación o cese por cualquier título, aunque sea ocasionalmente. Por consiguiente, el consultante, persona física, que va a efectuar la construcción de unas viviendas sobre un solar de su propiedad con la finalidad de destinarlas a su venta, tiene la consideración de empresario a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, siendo sujeto pasivo de dicho tributo por aplicación de lo dispuesto en el artículo 84, apartado uno, 1º de la Ley 37/1992. El devengo del Impuesto en las entregas de bienes se producirá cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable, salvo en las entregas de bienes efectuadas en virtud de contratos de venta con pacto de reserva de dominio o cualquier otra condición suspensiva, de arrendamiento-venta de bienes o de arrendamiento de bienes con cláusula de transferencia de la propiedad vinculante para ambas partes, en que el Impuesto se devengará cuando los bienes se pongan en posesión del adquirente (art. 75.1.1ª de la Ley 37/1992). No obstante, si se produjeran pagos anticipados anteriores a la entrega de las viviendas, resultará de aplicación lo dispuesto en el apartado dos del mencionado precepto, según el cual el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos. Por lo que respecta al tipo impositivo, se aplicará el tipo 7 por 100 a las entregas de edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente. A estos efectos, no tendrán la consideración de anexos a viviendas los locales de negocios, aunque se transmitan conjuntamente con los edificios o parte de los mismos destinados a viviendas (art. 91.uno.1.7º de la Ley 37/1992). 3º) IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS. La promoción inmobiliaria de viviendas para su posterior venta a terceras personas por parte del promotor, constituye una actividad económica en la que las viviendas tienen la consideración de existencias y, en consecuencia, su transmisión generará rendimientos de actividades económicas y no ganancias patrimoniales. El valor de afectación del solar será el valor de adquisición que tuviera en el momento de su afectación. Este valor de adquisición será el definido en el artículo 33.1 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, es decir, el formado por la suma del importe real por el que se hubiera efectuado la adquisición, más el coste de las inversiones y mejoras efectuadas y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. Este valor se minorará, en los casos en que proceda, en el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose, en todo caso, la amortización mínima (artículo 38 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero). Por último, señalar que el artículo 26.3 de la ley del Impuesto establece que la afectación de elementos patrimoniales o la desafectación de activos fijos por el contribuyente no constituirá alteración patrimonial, siempre que los bienes o derechos continúen formando parte de su patrimonio. Ahora bien, en su párrafo segundo establece una cautela al considerar que no ha existido afectación si se llevase a cabo la enajenación de los bienes o derechos antes de transcurridos tres años desde ésta. Pero esta cautela no es aplicable al caso planteado, puesto que lo que va a enajenar no es el terreno en sí mismo, operación que generaría una ganancia o pérdida patrimonial, cuyo importe variaría en función de que el terreno estuviera o no afecto a la actividad, sino que se transmitirán las viviendas construidas sobre ese terreno, y esta transmisión, al constituir el objeto de la actividad económica realizada, generará, como se ha indicado, rendimientos de la actividad y no ganancias patrimoniales. Por tanto, aunque las viviendas se transmitan antes de transcurridos tres años, ha de entenderse que se ha producido la afectación. Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, comunico a Vd. para su conocimiento.