Epígrafes 659.4 y 474.1 IAE: DGT V1745-11

1ª Cuestión planteada. El articulo 78.1 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobada por Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, establece que el hecho imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas está constituido por el mero ejercicio en territorio nacional de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las Tarifas del Impuesto. Las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas junto a la Instrucción para su aplicación por Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, clasifican en el epígrafe 659.4 de la sección primera al “Comercio al por menor de libros, periódicos, artículos de papelería y escritorio, y artículos de dibujo y bellas artes”. La regla 4ª.2.D) de la Instrucción establece que se considera por comercio al por menor a efectos del Impuesto sobre Actividades Económicas el efectuado para el uso y consumo directo. Igual consideración tendrá el que con el mismo destino, se realice sin almacén o establecimiento, siendo suficiente que se efectúen las transacciones o que conserven las mercancías en poder de los proveedores, o en almacén ajeno en calidad de depósito a la orden y voluntad del depositante. Por tanto, y según lo expuesto, la actividad de venta al por menor de libros y revistas, etc.., debe estar dada de alta en el epígrafe 659.4 de la sección primera “Comercio al por menor de libros, periódicos, artículos de papelería y escritorio y artículos de dibujo y bellas artes”. Respecto a la actividad de obtención de productos de papelería según diseño prefijado por los clientes para su posterior venta sin ejecución material, debemos tener en cuenta lo siguiente: La finalidad de cualquier actividad fabril es la obtención de un producto, independientemente del procedimiento empleado para ello y del destino del producto resultante. Ahora bien, para conseguir dicho objetivo pueden, y ello es lo más frecuente, realizarse de forma directa operaciones materiales sobre materias primas, productos semielaborados e, incluso, productos terminados; pero también es posible separar la efectiva ejecución de tales operaciones de la actividad consistente en la concepción o diseño del producto a obtener y en la elaboración del plan, proyecto y programa de fabricación, encomendando esa ejecución material a otros empresarios que deberán actuar en función del diseño realizado por el subcontratante y conforme a la programación por él planteada, aportándoseles las materias primas o productos sobre los que han de trabajar. Así pues, resulta evidente que utilizando cualquiera de los dos procedimientos descritos se obtiene un mismo resultado, por lo que cabe concluir que si el primero de ellos está conceptuado como actividad de fabricación, análoga consideración habrá de tenerse en cuanto al segundo. Ahora bien, traducido lo anterior en la clasificación de las actividades en las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, sucede que los casos de fabricación con ejecución material directa sí se hallan especificados en la sección la de las Tarifas, mientras que los casos de fabricación con subcontratación de la ejecución material no se hallan especificados en ellas. No obstante, ello no es óbice para que los supuestos de esta última modalidad fabril tengan su asignación en las mencionadas Tarifas, asignación o clasificación que se deberá hacer aplicando lo procedimientos contenidos al efecto en la regla 8ª de la Instrucción. La regla 2ª de la Instrucción establece que “El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.” Por su parte, la regla 4ª.2.A) de la Instrucción establece que “El pago de las cuotas correspondientes al ejercicio de actividades mineras e industriales, clasificadas en las Divisiones 1 a 4 de la Sección de las Tarifas, faculta para la venta al por mayor y al por menor, así como para la exportación, de las materias, productos, subproductos y residuos, obtenidos como consecuencia de tales actividades.” Por tanto, y en lo que se refiere al caso concreto, cabe indicar que la actividad que la misma realice, relativa a la obtención para su posterior venta de productos de papelería según diseño prefijado por los clientes, no realizando la ejecución material, se debe clasificar, en la rúbrica de la sección 1ª de las Tarifas correspondiente al Grupo 474, que clasifica la actividad de “artes gráficas (impresión gráfica).” En consecuencia, la actividad de obtención de productos de papelería según diseño prefijado por los clientes para su posterior venta, no puede realizarse bajo el epígrafe 659.4 de la sección primera “Comercio al por menor de libros, periódicos, artículos de papelería y escritorio, y artículos de dibujo y bellas artes”, sino bajo el epígrafe 474.1 de la sección primera “Impresión de textos o imágenes por cualquier procedimiento o sistema”, por tanto, el consultante deberá darse de alta en ambos epígrafes si realiza ambas actividades. Por último, cabe indicar que la actividad de obtención de productos de papelería según diseño prefijado por los clientes para su posterior venta, no se encuentra dentro de la definición del comercio menor establecido en la Regla 4ª. 2. D) de la Instrucción, sino en la regulación establecida en la Regla 4ª. 2.A) de la misma. 2ª Cuestión planteada. 1.- El artículo 148, apartado uno, de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 29), dispone que el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente. El apartado dos de dicho artículo declara que “en el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica”. 2.- El concepto de comerciante minorista, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, y consecuentemente, como determinante para la aplicación del régimen especial del recargo de equivalencia, es el definido en el artículo 149 de su Ley reguladora, que se transcribe seguidamente: "Uno. A los efectos de esta Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos: 1º. Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros. No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron. (...) Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista." Por otra parte, el artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido establece lo siguiente: "A los efectos de lo dispuesto por el artículo 149 de la Ley del Impuesto, se considerará que no son operaciones de transformación y, consecuentemente, no determinarán la pérdida de la condición de comerciante minorista las siguientes operaciones: 1º. Las de clasificación y envasado de productos, que no impliquen transformación de los mismos. 2º. Las de colocación de marcas o etiquetas, así como las de preparación y corte, previas a la entrega de los bienes transmitidos. 3º. El lavado, desinfectado, molido, troceado, descascarado y limpieza de productos alimenticios y, en general, las manipulaciones descritas en el artículo 45, letra a) de este Reglamento. 4º. Los procesos de refrigeración, congelación, troceamiento o desviscerado para las carnes y pescados frescos. 5º. La confección y colocación de cortinas y visillos. 6º. La simple adaptación de las prendas de vestir confeccionadas por terceros." Las operaciones de impresión gráfica en los productos de papelería que venderá la consultante, realizados por terceros para ésta, tienen la consideración de transformación, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, no pudiéndose considerar como comerciante minorista a aquélla en relación con las ventas que realiza de dichos artículos. 3.- El artículo 37 del Reglamento del Impuesto declara que: “1. El régimen simplificado se aplicará respecto de cada una de las actividades incluidas en el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, excepto aquéllas a las que fuese de aplicación cualquier otro de los regímenes especiales regulados en el Título IX de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido. A efectos de la aplicación del régimen simplificado, se considerarán actividades independientes cada una de las recogidas específicamente en la Orden Ministerial que regule este régimen. 2. La determinación de las operaciones económicas incluidas en cada una de las actividades comprendidas en el apartado 1 de este artículo deberá efectuarse según las normas reguladoras del Impuesto sobre Actividades Económicas, en la medida en que resulten aplicables”. Por su parte, la Orden EHA/3063/2010, de 25 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2011 el régimen de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado del 30 de noviembre), en su apartado primero contempla entre las actividades a las que será aplicable el régimen simplificado el epígrafe 474.1 “Impresión de textos e imágenes”. 4.- En consecuencia: El régimen especial del Recargo de equivalencia no será aplicable en ningún caso a las ventas de productos de papelería efectuadas por la consultante, que hayan sido sometidos a algún proceso de fabricación, elaboración o manufactura por ella o por un tercero por su cuenta, en particular, a aquellas operaciones referidas en el último párrafo del punto 2 anterior. En tal caso, dicha actividad, como la consultante debe matricularse en el epígrafe 474.1 del Impuesto sobre Actividades Económicas, deberá tributar en el régimen simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido, siempre que se cumpliesen los requisitos que delimitan el ámbito de aplicación de este régimen (art. 3 de la Orden EHA/3063/2010), y no se hubiese renunciado o hubiese quedado excluida de la aplicación del mismo. En cuanto a las operaciones por las que tenga la consideración de comerciante minorista al comercializarlas en el mismo estado en que adquiera los productos, quedarán sujetas al régimen especial del recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido, constituyendo dicha actividad un sector diferenciado de la actividad realizada por la consultante que tributará por el régimen simplificado del Impuesto o, en caso de renuncia o exclusión, por el régimen general. A tal efecto, la consultante deberá aplicar el régimen de deducciones en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional conforme a lo previsto en el artículo 101 de la Ley 37/1992. 3ª Cuestión planteada. De acuerdo con lo dispuesto en la contestación a la primera cuestión planteada, la consultante va a desarrollar dos actividades económicas diferenciadas, la de comercio al por menor de libros y revistas (epígrafe 659.4) y la de Impresión de textos o imágenes por cualquier procedimiento o sistema (epígrafe 474.1). Ambas actividades están incluidas en el ámbito de aplicación del método de estimación objetiva, por los artículos 1 y 2 de la mencionada Orden EHA/3063/2010. La actividad de impresión textos o imágenes por cualquier procedimiento o sistema (epígrafe 474.1) se recoge en el artículo 1, siempre que se tribute en el IVA por el régimen especial simplificado de este Impuesto. La otra actividad está incluida en el método de estimación objetiva por el artículo 2, siempre que a la misma le sea de aplicación el régimen del recargo de equivalencia del IVA. Por tanto, la consultante podrá determinar el rendimiento neto de ambas actividades por el método de estimación objetiva, siempre que en el IVA tributen por los regímenes especiales antes mencionados, se cumpliesen los requisitos que delimitan el ámbito de aplicación de este método (art. 3 de la Orden EHA/3063/2010), no se hubiese renunciado a su aplicación o hubiese quedado excluida de la aplicación del mismo por cualquiera de las causas previstas en el artículo 34 del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo. Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.