IVA. Deducciones. Facturas no registradas en el sistema de Suministro Inmediato de Información (SII) antes del inicio del procedimiento de comprobación.

Tribunal Económico-Administrativo Central SALA SEGUNDA FECHA: 26 de noviembre de 2024 RECURSO: 00-05888-2023; 00-05889-2023 CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA NATURALEZA: RECURSO DE ALZADA RECURRENTE: XZ , SA - NIF ... REPRESENTANTE: ... - NIF ... DOMICILIO: ... - España En Madrid , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver el recurso de alzada de referencia. ANTECEDENTES DE HECHO PRIMERO.- En este Tribunal han tenido entrada los siguientes recursos de alzada que se resuelven de forma acumulada: Reclamación F. Inter. F. Entra. 00-05888-2023 23/06/2023 28/06/2023 00-05889-2023 23/06/2023 28/06/2023 Estos recursos de alzada se interponen contra resoluciones dictadas, con fecha 18 de mayo de 2023, por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, de las reclamaciones económico-administrativas (R.G. 08-09934-2022 y 08-09933-2022) interpuestas contra los acuerdos de resolución de recursos de reposición, de fecha 14 de julio de 2022, interpuestos, a su vez, contra las liquidaciones provisionales giradas por la Unidad de Gestión de Grandes Empresas de la Delegación Especial de Cataluña, de la AEAT, relativas al Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos 01 y 02 del ejercicio 2022, respectivamente y en relación a la entidad XZ , S.A. SEGUNDO.- Con fechas 12 de abril de 2022 y 21 de abril de 2022, la Unidad de Gestión de Grandes Empresas de la Delegación Especial de Cataluña, de la Agencia Estatal de Administración Tributaria notificó, a la entidad XZ , S.A., el inicio de sendos procedimientos de comprobación limitada, relativos al Impuesto sobre el Valor Añadido, períodos 01 y 02 del ejercicio 2022, respectivamente. El alcance de estos procedimientos se circunscribe a: "La comprobación de que las cuotas deducibles incluidas en la autoliquidación han sido debidamente registradas en el Libro Registro de facturas recibidas." Con fecha 20 de mayo de 2022, la Administración tributaria emite requerimientos de información para la aportación de la siguiente documentación (entiéndanse las referencias a fechas, cuantías y otras realizadas a las correspondientes del procedimiento relativo al período 02 del ejercicio 2022): "El art. 62.6 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, establece que los libros registro a que se refiere el apartado 1 de este artículo, deberán llevarse a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, mediante el suministro electrónico de los registros de facturación, por los empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto, que tengan un periodo de liquidación que coincida con el mes natural de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 71.3 del presente Reglamento. A esta Unidad no le consta que haya remitido ningún registro, en relación al período 1 del ejercicio 2022, de facturas recibidas. Se requiere, en relación con el periodo señalado, que se proceda al cumplimiento de la obligación de llevanza de los libros registro del Impuesto sobre el Valor Añadido a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria tal y como se recoge en el artículo 62.6 del Reglamento del IVA. El incumplimiento de la citada obligación de llevanza de los libros registro en general, podría suponer la comisión de infracciones tributarias, y en concreto respecto del libro registro de facturas recibidas tener incidencia en la deducibilidad de las cuotas del impuesto consignadas en su autoliquidación." TERCERO.- Con fecha 27 de mayo de 2022, la Unidad de Gestión de Grandes Empresas de Cataluña dictó resoluciones de liquidación provisional, relativas al IVA, períodos 01 y 02 del ejercicio 2022, basándose en la siguiente fundamentación (entiéndanse las referencias a fechas, cuantías y otras realizadas a las correspondientes del procedimiento relativo al período 02 del ejercicio 2022): "- Con fecha 01-04-2022 y hora 01:58, se puso a disposición de XZ , SA (...) en el buzón electrónico asociado a su dirección electrónica habilitada, PROPUESTA DE LIQUIDACION IVA 01 2022, con número de certificado ...74, en el seno de un procedimiento de gestión tributaria de comprobación limitada, correspondiente al periodo 01 ejercicio 2022 del Impuesto del Valor Añadido. (...) - Posteriormente en fecha 20 de mayo de 2022 se ha notificado requerimiento por el que se requería a la entidad la presentación de los Libros Registro mediante el SII. Según consta en las bases de datos de la Administración, el obligado tributario en fecha 2 de mayo de 2022 ha efectuado modificaciones en los datos remitidos al SII, incorporando datos nuevos con tipo comunicación Alta por un importe total neto en cuotas deducibles de 985.777,38 euros de las cuales 912.190,70 se corresponden a cuotas soportadas en operaciones interiores corrientes, y 73.586,68 euros a cuotas soportadas en las adquisiciones intracomunitarias de bienes y servicios corrientes. No se acepta la incorporación de datos con tipo de comunicación Alta, una vez iniciado el procedimiento de comprobación relativo a este periodo, de las cuotas deducibles en base a lo establecido en el art. 99 tres. Sin embargo, se debe aceptar, en base al principio de neutralidad fiscal, la deducción de las cuotas soportadas en las adquisiciones intracomunitarias de bienes y servicios toda vez que también se ha incluido entre las cuotas de IVA devengado de la autoliquidación presentada la autorepercusión de estas cuotas. Por lo que esta Unidad procede acordar la siguiente resolución de acuerdo a la información que consta en las bases de datos de la Administración. Desde la entrada en vigor del Real Decreto 596/2016 de 2 de diciembre, para la modernización, mejora e impulso del uso de medios electrónicos en la gestión del I.V.A., publicado el 6 de diciembre de 2016, el nuevo S.I.I. será aplicable con carácter obligatorio a los inscritos en R.E.D.E.M.E, Grandes Empresas y Grupos de IVA. Por lo que la llevanza de los distintos libros de registro regulados en la normativa vigente será exclusivamente mediante el Sistema Inmediato de Información. El trámite de audiencia emitido por esta Unidad de Gestión tiene como finalidad que las cuotas deducibles incluidas en la autoliquidación hayan sido debidamente registradas en el Libro Registro de facturas recibidas enviado a través del Suministro Inmediato de Información (SII). ¿ El artículo 67 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992 establece que los Libros Registros deberán permitir determinar con precisión en cada período de liquidación el importe total del Impuesto soportado por el sujeto pasivo por sus adquisiciones o importaciones de bienes o por los servicios recibidos o, en su caso, por los autoconsumos que realice y la cuota tributaria deducible. En la propuesta de liquidación provisional no se le deniega el derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportado, ni se cuestiona el cumplimiento de los requisitos formales de la deducción, según establece el art. 97. Uno, que es estar en posesión del documento justificativo de su derecho, sino cuando se ha ejercido ese derecho. El Artículo 99. Tres de la Ley 37/1992 del IVA, establece que cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles, en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del periodo correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho. - Se le recuerda que en relación al IVA devengado en las casillas 14 y 15 se hará constar con el signo que corresponda la modificación de bases imponibles y cuotas de operaciones en las que concurra cualquiera de las causas previstas en el artículo 80 de la LIVA (Artículo 24, apartado 1 y 2 del RIVA), así como cualquier otra modificación de bases y cuotas. En el caso de efectuar ventas en régimen de viajeros, minorará en la declaración las bases imponibles y cuotas que correspondan a las devoluciones por este régimen efectuadas en el período de liquidación. El importe de la minoración de las bases imponibles por devoluciones en régimen de viajeros se consignará con signo positivo en la casilla 60 y en su caso, en la casilla 94 de la autoliquidación del último período de liquidación del ejercicio. Y en las casillas 25 y 26 hará constar con el signo que corresponda la modificación de bases imponibles y recargo de equivalencia de operaciones en las que concurra cualquiera de las causas previstas en el artículo 80 de la LIVA (artículo 24, apartado 1 y 2 del RIVA); la modificación supone minoración de la base y el recargo de equivalencia, se consignará con signo menos. En relación al IVA soportado en las casillas 40 y 41 de su autoliquidación se hará constar el importe de la base imponible y de las cuotas deducibles rectificadas, regularizadas en las autoliquidaciones del ejercicio. No se incluirán aquellas rectificaciones que hayan sido regularizadas en autoliquidaciones de periodos anteriores (artículo 24, apartado 2.b) del RIVA). Si el resultado de la rectificación implica una minoración de las deducciones, se consignará con signo negativo. - El artículo 99. Tres de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone lo siguiente: Cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles, en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas en los libros registros establecidos reglamentariamente para este Impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del periodo correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes. Por su parte el artículo 67 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido relativo al contenido de los documentos registrales dispone que: Los Libros Registros deberán permitir determinar con precisión en cada período de liquidación: - El importe total del Impuesto sobre el Valor Añadido que el sujeto pasivo haya repercutido a sus clientes. - El importe total del Impuesto soportado por el sujeto pasivo por sus adquisiciones o importaciones de bienes o por los servicios recibidos o, en su caso, por los autoconsumos que realice y la cuota tributaria deducible. - Los requisitos formales (como las obligaciones relativas a la contabilidad, la facturación y la declaración) regulan tanto las modalidades y el control del ejercicio del derecho a la deducción, como el buen funcionamiento del sistema del IVA y, en la medida en que el incumplimiento de tales requisitos formales tiene como efecto incumplir la aportación de la prueba cierta de que se han cumplido los requisitos materiales, cabe denegar el derecho a la deducción en estas circunstancias. Se entiende que el no suministro de los registros relativos a las facturas que contienen las cuotas soportadas impide el buen funcionamiento del IVA, ya que se dificulta la obtención de información adecuada de contraste en relación con la naturaleza de las operaciones y con el detalle subjetivo de la contraparte de la operación. Por último, debemos argumentar que los registros no aportados, podrían registrarse en otro período posterior y dar lugar a la inclusión de las cuotas ya deducidas en un período de liquidación posterior, duplicando indebidamente el derecho a deducir. Todo ello dificulta y pone en peligro en consecuencia, el control del ejercicio del derecho a la deducción, y lo que es más importante, dificulta enormemente el control de la imposición indirecta en su conjunto. A este respecto el Tribunal Económico Administrativo Central en su resolución n.º 00934/2007/00/00 señala lo siguiente: Por ello, la exigencia de dicho requisito debe ser interpretada en relación con la situación contemplada por el artículo 99 Tres de la de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que no es otra que la existencia de una actuación de comprobación desarrollada por un órgano de gestión o por un órgano de inspección. Lo que establece este artículo 99. Tres es que, mediando tales actuaciones, en las liquidaciones resultantes de las mismas sólo pueden tenerse en cuenta las cuotas de IVA soportadas deducibles que estuviesen contabilizadas con anterioridad al inicio de las mismas . - Del mismo modo la reciente sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea C-332/2015 ASTONE de 28/07/2016 establece lo siguiente: 46. Sin embargo, sólo cabrá denegar el derecho a la deducción en caso de que el incumplimiento de que tales requisitos formales tuviera como efecto impedir la aportación de la prueba cierta de que se han cumplido los requisitos materiales (sentencias de 12 de julio de 2012, EMS-Bulgaria Transport , C-284/11, EU:C:2012:458, apartado 71, y de 11 de diciembre de 2014, Idexx Laboratories Italia, C-590/13, EU:C:2014:2429, apartado 39 y jurisprudencia citada). 56. En particular, la falta de presentación de declaración de IVA, al igual que la falta de llevanza de una contabilidad, que permitan la aplicación del IVA y su control por la administración tributaria, y la falta de registro de las facturas emitidas y pagadas pueden impedir la correcta recaudación del impuesto y, en consecuencia, comprometer el buen funcionamiento del sistema común del IVA. - El Real Decreto 596/2016, de 2 de diciembre, para la modernización, mejora e impulso del uso de medios electrónicos en la gestión del impuesto sobre el valor añadido, por el que se modifican el reglamento del impuesto y otras normas tributarias establece un nuevo sistema de llevanza de libros registro a través de la Sede electrónica de la Agencia Tributaria (SII) que supone el suministro electrónico de los registros de facturación en un período breve de tiempo. El Real Decreto modifica entre otros el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre y añade un nuevo apartado 6 al artículo 62 que queda redactado de la siguiente forma: '6. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, los libros registro a que se refiere el apartado 1 de este artículo, deberán llevarse a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, mediante el suministro electrónico de los registros de facturación, por los empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto, que tengan un periodo de liquidación que coincida con el mes natural de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 71.3 del presente Reglamento'. Se han modificado los siguientes conceptos declarados por el contribuyente en la presente autoliquidación por no coincidir con los datos facilitados en el libro registro de facturas recibidas de IVA que se lleva a través de la sede electrónica de la Agencia Tributaria (SII). Ha declarado una base de 4.755.997,09 euros y una cuota de 912.190,70 euros en concepto de operaciones interiores corrientes, cuando del libro registro de facturas recibidas resulta una base y una cuota de 0,00 y 0,00 euros respectivamente. Para la determinación de estos datos se han tenido en cuenta las adquisiciones anotadas en su libro registro de facturas recibidas con cuota deducible mayor que cero, con tipo de factura F1, F3, F4 y F6 y en las que figura como periodo en el que se ejercita el derecho a su deducción, el periodo objeto de comprobación." Dichos acuerdos constan notificados el día 30 de mayo de 2022. CUARTO.- Con fecha 30 de junio de 2022, disconforme con las resoluciones citadas anteriormente, la entidad promovió recursos de reposición, alegando la nulidad de pleno derecho de las liquidaciones recurridas debido a que las cuotas de IVA soportadas cumplen todos los requisitos para ser fiscalmente deducibles. Asimismo, indica que, a causa de un problema técnico relacionado con el certificado digital habilitante para la subida de información, la entidad tuvo dificultades para la subida de ficheros al sistema SII. Con fecha 14 de julio de 2022, la Unidad de Gestión de Grandes Empresas de Cataluña dictó acuerdos de resolución de recursos de reposición, relativos al IVA, períodos 01 y 02 del ejercicio 2022, desestimando los citados recursos con base en la siguiente motivación (entiéndanse las referencias a fechas, cuantías y otras realizadas a las correspondientes del procedimiento relativo al período 02 del ejercicio 2022): "PRIMERO. Considerando que este órgano es competente para conocer y resolver las cuestiones planteadas en este procedimiento. SEGUNDO. De acuerdo con: Los datos obrantes en esta oficina gestora, el 29-03-2022 se emitió Trámite de audiencia y propuesta de liquidación provisional por el IVA, modelo 303, período enero de 2022, que fue notificado el 12-04-2022. El obligado tributario no presenta alegaciones en el plazo concedido por la normativa, y tal como manifiesta el mismo en el escrito de interposición del presente recurso, una vez solucionados los problemas técnicos, ha procedido a subsanar la falta de cumplimentación del SII. En la liquidación provisional no se le deniega el derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportado, ni se cuestiona el cumplimiento de los requisitos formales de la deducción, sino cuando se ha ejercido ese derecho. El Artículo 99. Tres de la Ley 37/1992 del IVA, establece que cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles, en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del periodo correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del derecho. Considerando que la fecha de registro de las facturas que han dado lugar a la liquidación recurrida, es posterior a la fecha de inicio del presente procedimiento de comprobación, no procede admitir la deducción de los importes solicitados, sin perjuicio de que, dentro del plazo de cuatro años desde el nacimiento del derecho y una vez contabilizadas las facturas, siempre que se cumplan el resto de requisitos legales, la entidad pueda ejercer su derecho a deducir las cuotas soportadas. TERCERO. Se acuerda desestimar el presente recurso." Dichos acuerdos constan notificados el día 8 de agosto de 2022. QUINTO.- Disconforme con los citados acuerdos de resolución de recursos de reposición, la entidad interpuso, con fecha 8 de septiembre de 2022, sendas reclamaciones económico-administrativas ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña, tramitadas con números de referencia R.G. 08-09934-2022 y 08-09933-2022, relativas a los períodos 01 y 02 del ejercicio 2022, respectivamente. Con fecha 18 de mayo de 2023, el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña dictó resoluciones desestimando las pretensiones de la entidad reclamante. Dichas resoluciones constan notificadas el día 24 de mayo de 2023. SEXTO.- Disconforme con las resoluciones dictadas por el TEAR de Cataluña, la entidad interpuso, con fecha 23 de junio de 2023, sendos recursos de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, tramitados acumuladamente conforme al artículo 230.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, con números de referencia R.G. 00-05888-2023 y 00-05889-2023. La entidad alega, en síntesis, lo expuesto ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña. FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO.- Este Tribunal es competente para resolver de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT y se cumplen, en especial, los requisitos de cuantía previstos en la Disposición Adicional decimocuarta de la LGT y el artículo 36 del RGRVA. SEGUNDO.- Los recursos de alzada arriba señalados se resuelven de forma acumulada al amparo de lo dispuesto por el artículo 230 de la LGT. TERCERO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente: La conformidad a Derecho de las resoluciones impugnadas. CUARTO.- Lo primero que debe hacerse constar es que, en los presentes recursos de alzada, el recurrente alega idénticos argumentos que los pretendidos en primera instancia, lo que supone la reiteración de los ya vertidos ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña. Como señala el criterio contenido en la resolución de este Tribunal Económico-Administrativo Central de 28 de septiembre de 2008 (R.G. 00-08264-2008) y se reitera en la de 25 de mayo de 2017 (R.G. 00-01070-2014), hay que destacar que siendo ésta una segunda instancia administrativa, cabría exigir que el recurso de alzada viniera a cuestionar de manera crítica los razonamientos del TEAR, en pro de un pronunciamiento estimatorio. Esto es, realizar un examen o análisis crítico de aquella resolución dictada en primera instancia, tratando de acreditar lo improcedente de las argumentaciones jurídicas, las conclusiones o la valoración de las pruebas en aquella resolución realizadas. Por tanto, ante la reproducción de las alegaciones ya planteadas ante el TEAR, este Tribunal Central considera que el presente recurso de alzada suscita cuestiones que, en general, fueron correcta y motivadamente resueltas por el Tribunal Regional en su resolución. Sin embargo, este Tribunal pasa a examinar detalladamente lo alegado ante este TEAC, aunque venga a reproducir, en términos generales, lo alegado ante el Tribunal Regional, sin perjuicio de que, cuando se considere conveniente, se reproduzca la argumentación del TEAR por considerarla correcta. QUINTO.- En el presente caso, la UGGE de Cataluña considera no deducibles las cuotas de IVA soportadas por el obligado tributario que, cuando se iniciaron los procedimientos de comprobación limitada seguidos contra la entidad XZ , S.A., no estaban debidamente contabilizadas en los Libros registros llevados a través de la sede electrónica de la AEAT (SII). No obstante, la entidad alega ante este Tribunal y en instancias anteriores ante la Administración actuaria y ante el TEAR de Cataluña, la subsanación de la discrepancia de datos entre lo comprobado por la Administración y lo contabilizado y registrado en los Libros registros. En este caso, resulta interesante referirnos al Suministro Inmediato de Información (SII), puesto que la regularización parte de irregularidades en relación al mismo. El Suministro Inmediato de Información, en adelante SII, consiste en la llevanza de los libros registro de IVA en la Sede electrónica de la AEAT (según prevé el artículo 62.6 del Reglamento del IVA, en su redacción dada por el Real Decreto 596/2016). De este modo, y a partir de la entrada en vigor del mismo , los sujetos pasivos que apliquen este sistema ya no son quienes confeccionan o conservan los referidos libros registro, sustituyendo esta función por el suministro de los datos necesarios a la AEAT, que será quien se ocupe de la misma. La caracterización de este nuevo sistema es de una importante relevancia, ya que implica que el contribuyente que no proporcione información que refleje adecuadamente la realidad de sus operaciones, se encontrará con unos libros imprecisos, lo que, a efectos de la correcta liquidación del impuesto, es capital. Esta llevanza y conservación de los libros registro de IVA por parte de la Administración tributaria deberá incidir en la sustanciación de los procedimientos de comprobación que se desarrollan por parte de la AEAT, ya que dejará de tener sentido que, por parte de la misma , se proceda a su requerimiento, siendo la propia Administración la que dispondrá de ellos. De igual modo, y en lo que se refiere a las facturas cuyos registros se han suministrado a la Administración, el requerimiento, por parte de ésta, únicamente será coherente en caso de que se tenga la sospecha de que hay algún tipo de discrepancia entre los datos consignados en ellas y los suministrados a través del SII. La puesta en marcha del sistema implica que la Administración dispone de una ingente cantidad de información en relación con el contribuyente, siendo diversa la utilización que podrá hacer de ella. En este sentido, el hecho de que los libros registro de IVA reflejen adecuadamente la realidad de las operaciones de los sujetos pasivos, implicará que cualquier discrepancia que se pudiera producir entre las autoliquidaciones presentadas por los contribuyentes y los datos suministrados a la Administración habría, en buena lógica, de ser subsanada, siendo probable, en otro caso, que sea la propia Administración la que requiera las explicaciones oportunas. Del mismo modo, el uso de la información disponible estará relacionado con el cruce de datos y el uso de técnicas de análisis de la misma . Otro de los aspectos destacables en relación al uso de esta información es la de la asistencia al contribuyente, concretada, en especial, en el suministro, al mismo, de los datos necesarios para la confección de autoliquidaciones de IVA. Así, podemos apuntar que, sin perjuicio de que los obligados tributarios dispongan, como es de prever, de otros sistemas de registro de la información, los libros registro de IVA se van a llevar a través de la Sede Electrónica de la AEAT, por lo que es obligatorio que por parte de esta se proporcionen los datos necesarios para la confección de las autoliquidaciones periódicas del IVA. Hemos de apuntar que el SII, como tal, no dispone de ningún antecedente comunitario. Esto es, no hay, en la norma europea, ningún precepto que establezca una obligación similar a la que estamos analizando. La referencia al Derecho comunitario, por tanto, ha de afrontarse desde la perspectiva de la compatibilidad del sistema con los preceptos reguladores de las obligaciones de los sujetos pasivos en la norma básica de armonización del impuesto en la Unión Europea, la Directiva 2006/112/CE artículos 192 bis a 280. Así, en cuanto a las obligaciones registrales, se dispone de manera genérica, sin entrar en más consideraciones, que los sujetos pasivos deben llevar una contabilidad suficientemente detallada para hacer posible la aplicación del IVA y su control por la Administración fiscal (artículo 242 de la Directiva 2006/112/CE). La norma europea no entra en el detalle de la contabilidad o libros registro que los Estados pueden exigir a sus contribuyentes, por lo que, de entrada, cabría entender que esta es una materia que está reservada a su competencia legislativa, tal y como con carácter general se entiende que ocurre para las materias no reguladas por el Derecho de la Unión Europea, y cabe inferir del principio de subsidiariedad que consagra el Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea en su artículo 5.3. No parece, en este sentido, que el mencionado sistema resulte contrario a los principios de proporcionalidad y neutralidad consagrados en la normativa europea en referencia concreta al impuesto que nos ocupa. En cualquier caso, no es esta la cuestión que centra el objeto de debate en el caso que nos ocupa, esto es, no se está cuestionando la obligación en sí de llevanza de los libros registro de IVA a través del nuevo sistema instaurado. Por otra parte, los incumplimientos en relación al sistema de Suministro Inmediato de información se plantean en una triple vertiente: - Por un lado, se establece un régimen sancionador específico, previsto para el caso de incumplimiento de las obligaciones previstas en los artículos 62 y siguientes del Reglamento del IVA, en el artículo 200 de la LGT, distinguiendo conductas tales como la inexactitud u omisión de operaciones en la contabilidad o en los libros y registros exigidos por las normas tributarias, y el retraso en la obligación de llevar los libros y registros a través de la Sede electrónica de la AEAT mediante el suministro de los registros de facturación. - Por otro lado, podrían distinguirse otras sanciones aplicables, de carácter adicional a las anteriores, cuando los incumplimientos relacionados con el SII vengan dados por otros incumplimientos, en particular, con los relativos a la obligación de expedición de factura, según prevé el artículo 201 de la LGT. - Finalmente, es importante destacar que el incumplimiento de las obligaciones derivadas del SII no sólo incide en el régimen sancionador indicado, sino que puede tener otros efectos. Particularmente, en lo relativo a la procedencia del derecho a la deducción. En particular, y recordando que, en esencia, el sistema que analizamos consiste en la llevanza de los libros registro en la Sede electrónica de la AEAT, habría de concluirse que en caso de que los referidos libros, en particular, el de facturas recibidas, no se lleve adecuadamente, se podría discutir por la AEAT la procedencia del derecho a la deducción. En este sentido, y como hemos señalado previamente, la Ley del IVA señala que, cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles, en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas - registradas - en los libros registros establecidos reglamentariamente para este impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del periodo correspondiente a su contabilización o en la de los siguientes (artículo 99.tres de la Ley del IVA). Con la dicción prevista, viene a establecer la norma el requisito de registro como necesario para el ejercicio del derecho a la deducción, siendo que, si el citado requisito no se cumple, lo que procede, al menos en la dicción literal de la norma, es la deducción del impuesto una vez se proceda a su cumplimiento. SEXTO.- En traslación de estos requisitos al sistema de gestión que analizamos, es preciso hacer referencia, en primer lugar, al artículo 62.6 del Reglamento de IVA, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, que señala lo siguiente: "6. No obstante lo dispuesto en los apartados anteriores, los libros registro a que se refiere el apartado 1 de este artículo, deberán llevarse a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, mediante el suministro electrónico de los registros de facturación, por los empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto, que tengan un periodo de liquidación que coincida con el mes natural de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 71.3 del presente Reglamento. Además, aquellos empresarios o profesionales y otros sujetos pasivos del Impuesto no mencionados en el párrafo anterior, podrán optar por llevar los libros registro a que se refieren los artículos 40, apartado 1; 47, apartado 2; 61, apartado 2 y el apartado 1 de este artículo, a través de la Sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria en los términos establecidos en el artículo 68 bis de este Reglamento. A efectos de lo previsto en el apartado 4 anterior, se llevarán unos únicos libros registro en los que se anotarán las operaciones de todos los establecimientos situados en el territorio de aplicación del Impuesto. El suministro electrónico de los registros de facturación se realizará a través de la Sede Electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria mediante un servicio web o, en su caso, a través de un formulario electrónico, todo ello conforme con los campos de registro que apruebe por Orden el Ministro de Hacienda y Función Pública." Por su parte, el artículo 99.Tres de la Ley de IVA, indica lo siguiente (el subrayado es de este Tribunal): "Tres. El derecho a la deducción solo podrá ejercitarse en la declaración-liquidación relativa al periodo de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho. Sin embargo, en caso de declaración de concurso, el derecho a la deducción de las cuotas soportadas con anterioridad a la misma, que estuvieran pendientes de deducir, deberá ejercitarse en la declaración-liquidación correspondiente al periodo de liquidación en el que se hubieran soportado. Cuando no se hubieran incluido las cuotas soportadas deducibles a que se refiere el párrafo anterior en dichas declaraciones-liquidaciones, y siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del derecho a la deducción de tales cuotas, el concursado o, en los casos previstos por el artículo 86.3 de la Ley Concursal, la administración concursal, podrá deducirlas mediante la rectificación de la declaración-liquidación relativa al periodo en que fueron soportadas. Cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles, en las liquidaciones que procedan, las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas en los libros registros establecidos reglamentariamente para este Impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del periodo correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes. En todo caso, unas y otras cuotas solo podrán deducirse cuando no haya transcurrido el plazo a que se refiere el primer párrafo . En el supuesto de las ventas ocasionales a que se refiere el artículo 5, apartado uno, letra e), de esta Ley, el derecho a la deducción solo podrá ejercitarse en la declaración relativa al periodo en que se realice la entrega de los correspondientes medios de transporte nuevos." De esta manera, y como se refiere la Administración actuaria en diversas ocasiones a lo largo del procedimiento gestor, no se trata de la denegación del derecho a la deducción de las cuotas de IVA soportado, ni se cuestiona el cumplimiento de los requisitos formales de la deducción, sino que la controversia se suscita en relación al momento de ejercicio del derecho a la deducción. Esto es, el artículo 99.Tres de la Ley de IVA indica que serán deducibles aquellas cuotas de IVA soportadas que estén contabilizadas cuando se inicie una actuación comprobadora por parte de la Administración, sin que puedan deducirse, en la regularización resultante de dicho procedimiento, cuotas no contabilizadas de manera previa al inicio del mismo . Eso sí, las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del periodo correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes períodos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho. En este sentido, es relevante traer a colación la resolución, de fecha 27 de marzo de 2012, de este Tribunal Económico-Administrativo Central (R.G. 00-02972-2010) que señala lo siguiente: "Se trata de un precepto que pretende dotar de seguridad jurídica las relaciones entre la Administración y los sujetos pasivos de este impuesto y evitar posibles situaciones de fraude o abuso de la norma que podrían producirse en otro caso. No obstante, es de advertir que el precepto no impide que el sujeto pasivo pueda deducirse el impuesto soportado una vez que dé cumplimiento al conjunto de requisitos que se prevén en el Título VIII de la ley del IVA. Señala también dicha resolución que el reconocimiento del registro o contabilización de las facturas como requisito de la deducción y, en particular, como exigencia para que las cuotas soportadas sean tenidas en cuenta en las liquidaciones resultantes de una actuación de comprobación, no está recogido en la normativa del IVA de una forma rígida o excesivamente formalista. Por eso corresponderá al órgano de gestión o de inspección, y, ulteriormente, en caso de que se interponga reclamación económico-administrativa, al Tribunal Económico-Administrativo competente, apreciar si el registro de los documentos que justifican el derecho a la deducción ha sido realizado por el contribuyente en la forma reglamentariamente establecida, habiendo señalado este Tribunal Central en su resolución de 11 de febrero de 2004 (RG 4878/2001) que «tampoco se establece en el Reglamento del Impuesto que las anotaciones de las facturas recibidas deban hacerse por orden de fechas sino que lo que se expresa en parecido -pero no exacto- sentido, en el artículo 64.4 es que la anotación de las facturas o documentos sustitutivos debe reflejar "su número de recepción, fecha, nombre y apellidos...;". Es decir se exige la constancia de la fecha, pero no que haya de guardarse rigurosamente el orden en que el documento se haya emitido». Así, debe este Tribunal entrar a analizar si la contabilización de las facturas se ha realizado de acuerdo con la normativa. Es de destacar la dicción literal del párrafo antes citado del artículo 99.Tres de dicha Ley, según el cual, cuando hubiese mediado requerimiento de la Administración o actuación inspectora, serán deducibles en las liquidaciones que procedan las cuotas soportadas que estuviesen debidamente contabilizadas en los Libros Registros establecidos reglamentariamente para este impuesto, mientras que las cuotas no contabilizadas serán deducibles en la declaración-liquidación del período correspondiente a su contabilización o en las de los siguientes. En consecuencia, la normativa exige que las cuotas soportadas estén debidamente contabilizadas. (...;) Por tanto, las facturas deben hallarse contabilizadas, es necesario que cada una de ellas esté registrada en el Libro correspondiente para que éstas sirvan a los efectos de dicho artículo 67. Y ello porque del propio tenor literal del artículo 99.Tres de la Ley 37/1992, en caso de actuación de comprobación e investigación, las cuotas de IVA soportadas no contabilizadas o contabilizadas indebidamente en los Libros Registros, no serán deducibles en los periodos comprobados sino en el periodo en que efectivamente se contabilicen debidamente, lo que podrá ser posterior a la actuación de comprobación e investigación. En este sentido se ha pronunciado la Audiencia Nacional en sentencias de 18 de diciembre de 2008 ( nº de recurso 227/2007) y de 10 de febrero de 2010 ( nº de recurso .../2008), esta última en su Fundamento de Derecho Quinto recoge: "5. Y en lo que se refiere propiamente al fondo de la controversia, en concreto, a la deducibilidad de las cuotas de IVA soportado justificadas en las facturas que fueron entregadas a la Inspección, la Sala también ha de ratificar la solución alcanzada por el Tribunal Económico Administrativo Central cuando, a su vez, confirmó el criterio seguido en la regularización puesto que el tratamiento diferenciado de las cuotas soportadas obedeció al distinto criterio seguido por el propio interesado, ahora recurrente, en su actuación, ya que no es lo mismo la situación en la que el obligado tributario cumplimenta fielmente su declaración- liquidación a aquella otra bien distinta, en que la declaración-liquidación se presenta sin revelar a la Administración los datos mínimos que ayuden a ésta en su labor de velar por el cumplimiento de las obligaciones tributarias o, incluso, en la situación más extrema, en la que pura y simplemente se omitieron las declaraciones correspondientes; bien es verdad que en estos dos últimos casos no se ha cuestionado la actuación administrativa. Es únicamente en cuanto a la deducibilidad de las cuotas derivadas de las facturas aportadas y anotadas en los libros provisionales, a lo que debe referirse exclusivamente la denegación de la deducción del IVA soportado pues, como con toda corrección se razona por la Inspección (en su informe ampliatorio) la falta de contabilidad oficial debidamente diligenciada, la propia conducta incongruente de la sociedad de presentar sus modelos de ingresos y pagos de estos ejercicios, declarando ingresos que no se autoliquidaban ni en IVA ni en el Impuesto sobre Sociedades, o la no inclusión en sus declaraciones fiscales de prestaciones de servicios que eran declaradas como gasto por otras empresas relacionadas estrechamente con ... (coincidencia de socios, administradores, domicilio social, etc.). A lo que debe añadirse la necesidad de que la deducibilidad pretendida hubiese venido respaldada por la concurrencia de los requisitos de los artículos 92 y siguientes LIVA, situación a la que no puede equipararse la de la hoy actora, esto es, la constatación, después del inicio de las actuaciones inspectoras, de la existencia de cuotas soportadas no deducidas por el interesado pero que no fueron objeto de registro o contabilización. Por ello, en definitiva, debe también desestimarse este otro motivo de recurso, sin perjuicio, claro está, de la deducción posterior, siempre que concurran los requisitos de tiempo y forma al efecto establecidos en la ley , tal y como por lo demás se reconociese ya en las resoluciones impugnadas que, por ello, deberán ser confirmadas con la paralela desestimación del recurso." Se refiere la recurrente a la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 29 de septiembre de 2008 ( nº recurso 226/2004), manifestando que se trata de un supuesto similar al caso que se plantea. La cuestión de fondo de dicha sentencia afecta sólo a la deducibilidad del IVA soportado, y se refiere al cómputo del plazo de caducidad del derecho a la deducción de las cuotas soportadas cuando existe una regularización, no habiendo presentado los obligados sus declaraciones por considerar, aunque erróneamente, que no eran sujetos pasivos. Este caso, no se plantea en el presente expediente, pues se presentaron las declaraciones liquidación por la entidad que en todo caso se consideraba sujeto pasivo del impuesto. Por tanto no resulta de aplicación la referida sentencia en el presente supuesto. En el caso presente, no cabe la deducibilidad de las cuotas soportadas en el cuarto trimestre de 1998, dado que no se acredita que las facturas al tiempo de iniciarse las actuaciones inspectoras estuviesen contabilizadas correctamente. Manifiesta la interesada que la circunstancia de que en el momento inicial de la inspección no se aportaran los Libros registro no es prueba de que en su momento sí dispusiera de los mimos. Frente a tal afirmación cabe indicar que en ningún caso se prueba por la recurrente la existencia de los Libros Registros, acreditando su extravío mediante algún medio de prueba admisible en Derecho.De acuerdo con el artículo 105.1 de la Ley 58/2003 General Tributaria, en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Este principio es interpretado por el Tribunal Supremo, en su sentencia de 27 de enero de 1992, en el sentido de que "cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma, cuyas consecuencias jurídicas invoca a su favor". En este sentido, este Tribunal entiende que los anteriores criterios han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria, "de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extrema sencillez la demostración de los hechos controvertidos". En la vía económico-administrativa rige el principio de "interés" en la prueba, según el cual las consecuencias jurídicas desfavorables de la falta o insuficiencia de la prueba irán a cargo de la parte a la que favorecería la existencia de tal hecho y su demostración, salvo que legalmente se disponga lo contrario, mediante algún tipo de ficción, presunción o " relevatio ab onere probandi". La Administración requirió al sujeto pasivo para que aportase el Libro Registro de Facturas Recibidas, no siendo aportado por éste. El listado de facturas del periodo 1998 aportado por el recurrente durante las actuaciones inspectoras y a requerimiento de la Inspección, no acredita que las facturas estuviesen registradas antes de iniciarse las actuaciones inspectoras . Por tanto, no se puede admitir la alegación de la recurrente por no considerarla acreditada. La consecuencia de esta circunstancia ya la hemos expuesto y se desprende del propio artículo 99.Tres de la Ley 37/1992: las cuotas que no están contabilizadas antes del inicio de las actuaciones de comprobación sólo serán deducibles en el periodo en que se efectúe dicha contabilización. Siendo ésta la motivación que en este aspecto sigue la Resolución impugnada, debemos considerarla ajustada a derecho y confirmar la liquidación practicada en lo que se refiere a la cuota liquidada, desestimando las alegaciones de la recurrente . " Procede, a su vez, hacer referencia a lo dispuesto en la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de fecha 28 de julio de 2016 (asunto C-332/15, Giuseppe Astone), en cuyo párrafo 42 se resuelve la siguiente cuestión prejudicial: "42 En estas condiciones, y habida cuenta de lo expuesto por el tribunal remitente y recordado en el apartado 25 de la presente sentencia, procede entender que, mediante su segunda cuestión, ese tribunal solicita, en esencia, que se determine si los artículos 168, 178, 179, 193, 206, 242, 244, 250, 252 y 273 de la Directiva IVA deben interpretarse en el sentido de que se oponen a una normativa nacional, como la controvertida en el litigio principal, que permite a la administración tributaria denegar a un sujeto pasivo el derecho a deducir el IVA cuando se ha acreditado que éste ha incumplido la mayoría de las obligaciones formales que le incumbían para poder disfrutar de ese derecho." En los párrafos 45 a 49 de dicha sentencia se establece lo siguiente: "45 Así, según reiterada jurisprudencia, el principio fundamental de neutralidad del IVA exige que se conceda la deducción del IVA soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando los sujetos pasivos hayan omitido determinados requisitos formales (sentencias de 12 de julio de 2012, EMSBulgaria Transport , C-284/11, EU:C:2012:458, apartado 62 y jurisprudencia citada, y de 9 de julio de 2015, Salomie y Oltean, C-183/14, EU:C:2015:454, apartado 58 et jurisprudencia citada). 46 Sin embargo, sólo cabría otra conclusión en caso de que el incumplimiento de tales requisitos formales tuviera como efecto impedir la aportación de la prueba cierta de que se han cumplido los requisitos materiales (sentencias de 12 de julio de 2012, EMS-Bulgaria Transport , C-284/11, EU:C:2012:458, apartado 71, y de 11 de diciembre de 2014, Idexx Laboratories Italia, C-590/13, EU:C:2014:2429, apartado 39 y jurisprudencia citada). 47 Sobre este particular, es preciso puntualizar que los requisitos materiales del derecho a deducción son los que regulan el propio fundamento y el alcance de este derecho, como se establecen en el capítulo 1 del título X de la Directiva IVA, titulado «Nacimiento y alcance del derecho a deducir», mientras que los requisitos formales de dicho derecho regulan las modalidades y el control del ejercicio de éste así como el buen funcionamiento del sistema del IVA, como las obligaciones relativas a la contabilidad, la facturación y la declaración (véase, en este sentido, la sentencia de 11 de diciembre de 2014, Idexx Laboratories Italia, C-590/13, EU:C:2014:2429, apartados 41 y 42 así como jurisprudencia citada). 48 En consecuencia, a efectos de la aplicación del IVA y de su control por la administración tributaria, el título XI de la Directiva IVA enumera algunas obligaciones que incumben a los sujetos pasivos deudores de este impuesto. En particular, además de la obligación de pago del IVA resultante, en particular, de los artículos 193 y 206 de esta Directiva, su artículo 242 exige que se lleve una contabilidad adecuada, el artículo 244 de la citada Directiva prevé una obligación de que se conserven todas las facturas y los artículos 250 y 252 de la misma Directiva obligan a presentar una declaración en un plazo determinado. 49 Además , con arreglo al artículo 273 de la Directiva IVA, los Estados miembros pueden establecer otras obligaciones que estimen necesarias para garantizar la correcta recaudación del IVA y prevenir el fraude. Sin embargo, las medidas que los Estados miembros están facultados para adoptar en virtud de dicha disposición no deben ir más allá de lo que sea necesario para alcanzar esos objetivos. Por ello, no pueden ser utilizadas de forma que cuestionen sistemáticamente el derecho a deducir el IVA y, por tanto, la neutralidad del IVA (véanse, en este sentido, las sentencias de 8 de mayo de 2008, Ecotrade , C-95/07 y C-96/07, EU:C:2008:267, apartado 66, y de 21 de junio de 2012, Mahagében y Dávid, C-80/11 y C-142/11, EU:C:2012:373, apartado 57 y jurisprudencia citada)." Según se ha visto, la propia Directiva prevé el cumplimiento de requisitos formales del derecho a la deducción, como son las obligaciones de registro, facturación y declaración, con el objeto, no sólo de regular y controlar el ejercicio de este derecho, sino también de garantizar la correcta recaudación del IVA y prevenir el fraude. Cabe mencionar sucintamente, ya que dichas operaciones y sus respectivas cuotas de IVA soportadas son excluidas de las liquidaciones provisionales giradas, que respecto de las adquisiciones intracomunitarias, por liquidarse a través de la figura de la autorrepercusión y no generar pérdida fiscal, se permite la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas en dichas operaciones. Así lo contempla este Tribunal Económico-Administrativo Central en distintas resoluciones, entre las que cabe mencionar la de 20 de octubre de 2016 (R.G. 00-05347-2013) y el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sentencias como la de fecha 8 de mayo de 2008 (asuntos acumulados C-95/07 y C-96/07, Ecotrade ) y la de fecha 11 de diciembre de 2014 (asunto C-590/13). De manera que, de conformidad con lo expuesto y conforme al criterio de este TEAC contenido en la resolución de fecha 27 de marzo de 2012 (R.G. 00-2972-2010), se concluye que no habiéndose contabilizado ni registrado en el sistema de Suministro Inmediato de Información determinadas facturas -distintas de las adquisiciones intracomunitarias de bienes-, de manera previa al inicio de los correspondientes procedimientos de comprobación limitada seguidos por la Unidad de Gestión de Grandes Empresas de Cataluña, resultan procedentes las resoluciones impugnadas. Por lo expuesto Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR el presente recurso, confirmando las resoluciones impugnadas.