Procedimiento de apremio. Posibilidad de dictar providencia de apremio estando recurrido en reposición el acuerdo de denegación del aplazamiento/fraccionamiento solicitado una vez transcurrido el plazo legal de resolución del recurso sin haber sido notificada la resolución del recurso de reposición.

Tribunal Económico-Administrativo Central SALA TERCERA FECHA: 30 de abril de 2026 PROCEDIMIENTO: 00-06482-2023-00 CONCEPTO: PROCEDIMIENTO RECAUDATORIO NATURALEZA: RECLAMACIÓN ÚNICA INSTANCIA GENERAL RECLAMANTE: AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACION TRIBUTARIA – Q&hellip; INTERESADO: &hellip; S.L. – B&hellip; REPRESENTANTE: &hellip; - &hellip; En MADRID , se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general. ANTECEDENTES DE HECHO Primero.- En este Tribunal ha tenido entrada la reclamación 00-06482-2023- 00 interpuesta en fecha 26/05/ 2023 contra resolución del Tribunal Regional de Madrid, relativa a la reclamación 28-13087-2021. Segundo.- El día 30/06/2023 tuvo entrada en ese Tribunal Regional la reclamación 28-13087-2021, interpuesta en fecha 25/05/2023 contra la providencia de apremio dictada por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación Especial de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), en ejecución de la liquidación nº A28&hellip;60 correspondiente al concepto IS DECLARACION ANUAL 2019, cuantía 447.856,19 euros. El interesado alegó, en síntesis, que no pudo hacer frente al pago de la deuda apremiada por causa de fuerza mayor al tener embargadas de forma preventiva por resolución judicial sus cuentas bancarias. Asimismo, solicita la nulidad de la providencia de apremio. Reclamación que estimada en resolución de 27 de abril de 2023, de acuerdo con los siguientes Fundamentos: "En cuanto a lo alegado por la entidad reclamante, en primer lugar cabe mencionar que la fuerza mayor no se encuentra entre los motivos tasados de oposición al apremio regulados en el artículo 167.3 LGT. Por otro lado, la entidad reclamante dispuso de otros medios para la gestión de la deuda que podría haber empleado. No obstante, según se ha hecho constar en los antecedentes de hecho, el reclamante interpuso recurso de reposición contra la denegación de la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento instada previamente, el cual fue resuelto y notificado con posterioridad a la notificación de la providencia de apremio. Lo que se trata de determinar si efectivamente la Administración tenía obligación de resolver expresamente el recurso de reposición planteado por el interesado antes de poder notificar la providencia de apremio. El Tribunal Supremo, recientemente, en sentencia de fecha 28/05/2020, dictada en el recurso de casación número 5751/2017, en el que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia es: "Determinar si se puede iniciar el procedimiento de apremio de una deuda tributaria cuando haya transcurrido el plazo legalmente previsto para resolver el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación de la que trae causa, sin haber recaído resolución expresa, con sustento en que la liquidación tributaria impugnada no fue suspendida" Pues bien, en esta sentencia, que tiene carácter vinculante, se establece el siguiente criterio: En virtud de la recta configuración legal del principio de ejecutividad y de sus límites, así como del régimen del silencio administrativo, y del principio de buena administración, puede concluirse la siguiente interpretación: 1) La Administración, cuando pende ante ella un recurso o impugnación administrativa, potestativo u obligatorio, no puede dictar providencia de apremio sin resolver antes ese recurso de forma expresa, como es su deber, pues el silencio administrativo no es sino una mera ficción de acto a efectos de abrir frente a esa omisión las vías impugnatorias pertinentes en cada caso. 2) Además, no puede descartarse a priori la posibilidad de que, examinado tal recurso, que conlleva per se una pretensión de anulación del acto, fuera atendible lo que en él se pide. De esa suerte, la Administración no puede ser premiada o favorecida cuando no contesta tempestivamente las reclamaciones o recursos, toda vez que la ejecutividad no es un valor absoluto, y uno de sus elementos de relativización es la existencia de acciones impugnatorias de las que la Administración no puede desentenderse. Si bien lo anteriormente expuesto se refería a la imposibilidad de dictar providencia de apremio, estando pendiente de contestación a un recurso de reposición frente a la liquidación; y en nuestro caso concreto estamos, igualmente, ante una providencia de apremio, pero ante la falta de resolución de un recurso de reposición frente a la denegación de una solicitud de aplazamiento efectuada en período voluntario de pago, resulta lógico considerar que igualmente ha de considerarse improcedente la providencia de apremio, en base a dichos principios de buena Administración y de buena fe. Por tanto, procede estimar el presente recurso y anular la providencia de apremio impugnada, pues la Administración está obligada a contestar los recursos presentados por el obligado tributario antes de notificar la providencia de apremio". Tercero.- Disconforme con la resolución del Tribunal Regional, notificada el 07/05/2023, la Directora del Departamento de Recaudación de la AEAT interpuso el presente recurso de alzada el 26/05/2023, alegando, en síntesis, que la interpretación extensiva que hace el TEAR de la La sentencia del Tribunal Supremo de 28 de mayo de 2020, Sala de lo Contencioso sección 2ª, Recurso de casación 5751/2017, es contraria a Derecho y vacía totalmente de contenido el artículo 224 de la LGT, el artículo 25 del RGRVA y el artículo 52.4 del RGR. Afirma que la demanda de la buena administración, a la vista de la jurisprudencia, quedó cumplida con la debida contestación de la solicitud de aplazamiento/fraccionamiento, mediante acuerdo denegatorio, no pudiendo ir más allá. Cuarto.- Puesto de manifiesto el expediente al reclamante originario, se opone al recurso de alzada de la Directora del Departamento en base a los siguientes argumentos: 1. Inadmisibilidad por insuficiencia de cuantía. El artículo 35 RGRVA dispone que la cuantía de la reclamación es el importe del acto o actuación objeto de reclamación que en el caso analizado es claramente el recargo de apremio por importe de 74.642,70 euros, toda vez que la deuda principal, esto es, la cuota derivada del IS del ejercicio 2019 nunca fue objeto de impugnación, encontrándose debidamente ingresada. Este hecho lo reconoce el propio TEAR de Madrid en la resolución objeto de impugnación por la Directora del Departamento de Recaudación de la AEAT, toda vez que en el "pie de recursos" indica que procede interponer recurso contencioso-administrativo ante el Tribunal Superior de Justicia de Madrid. 2. Correcta resolución del TEAR de Madrid, resultando de plena aplicación al caso analizado la Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de mayo de 2020. Asimismo, se opone a la suspensión solicitada por la Directora del Departamento. Quinto.- En las actuaciones se acreditan los siguientes extremos relativos a las cuestiones a resolver. 1. La autoliquidación origen del apremio reclamado se presentó por parte del interesado, en fecha 27/07/2020. 2. Asimismo, al tiempo de presentar la autoliquidación solicitó aplazamiento de la deuda generada, siendo objeto de denegación mediante acuerdo notificado en fecha 25/02/2021. 3. Frente a la denegación del aplazamiento, la entidad reclamante interpuso recurso de reposición, que fue desestimado mediante resolución de fecha 18/06/2021 y notificada al interesado en fecha 28/06/2021. 4. Se dictó providencia de apremio que fue notificada al interesado en su dirección electrónica habilitada, en fecha 25/05/2021. FUNDAMENTOS DE DERECHO Primero.- Este Tribunal es competente para dictar la presente resolución, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT. Segundo.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente: La conformidad a Derecho de la resolución impugnada. TERCERO.- El acto contra el que se alza la presente reclamación es una providencia de apremio por lo que procede, en exclusiva, analizar si concurre alguna de las causas de oposición que, de forma tasada, se relacionan en el artículo 167.3 de la LGT: "Contra la providencia de apremio sólo serán admisibles los siguientes motivos de oposición: a) Extinción total de la deuda o prescripción del derecho a exigir el pago. b) Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación en período voluntario y otras causas de suspensión del procedimiento de recaudación. c) Falta de notificación de la liquidación. d) Anulación de la liquidación. e) Error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identificación del deudor o de la deuda apremiada". Tercero.- Con carácter previo al análisis del fondo del asunto, procede analizar la cuantía de la reclamación. En este punto, considera este Tribunal que de la recta interpretación del artículo 35 del RGRVA se desprende que, ante la impugnación de una providencia de apremio, se atenderá a toda la cuantía objeto de apremio. Únicamente en caso de que la providencia liquide sólo el recargo, por haber sido ingresada la liquidación, se atenderá al recargo. En el presente caso, la providencia de apremio fijaba un importe total de 447.856,19 euros, por lo que este es el importe al que debemos atender para fijar la cuantía de la reclamación. Debe precisarse que el propio TEAR de Madrid fijó en tal importe la cuantía de la reclamación, como se aprecia en el segundo párrafo de la resolución impugnada: Se ha visto la presente reclamación contra la providencia de apremio dictada por la Dependencia Regional de Recaudación de la Delegación de Madrid de la Agencia Estatal de Administración Tributaria (AEAT), en ejecución de la liquidación nº A28&hellip;60 correspondiente al concepto IS DECLARACION ANUAL 2019, cuantía 447.856,19 euros. Si bien erró en la fijación del pie de recurso. Tal error no debe, sin embargo, conducir a la inadmisión del recurso de alzada en la medida en que claramente la cuantía de la reclamación es superior al importe reglamentariamente exigido. Cuarto.- Sentado lo anterior, debe adelantarse, sin embargo, que este Tribunal ya se pronunció sobre la cuestión planteada por la Directora del Departamento de Recaudación en la resolución nº 00/5727/2022, dictada en fecha 18/06/2025, por lo que procede la desestimación del mismo en los términos que a continuación se expondrán. Para el análisis de la cuestión controvertida, debemos referenciar en primer lugar la Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 28/05/2020 (recurso de casación 5751/2017), en la cual se estableció la imposibilidad de apremiar una deuda encontrándose pendiente de resolución el recurso de reposición interpuesto contra la correspondiente liquidación, en los siguientes términos: "(...;) 3) La duda principal que la presente casación suscita proviene del hecho de que, en el reiteradamente mencionado recurso de reposición potestativo no se pidió la suspensión por parte del recurrente y obligado al pago de la deuda tributaria (como bien pudo hacerlo, sin que nada se lo impidiera); pero no tiene menos importancia la circunstancia de que la providencia de apremio se dictó una vez agotado el plazo de resolución del recurso de reposición y, por ende, habiendo ya nacido el acto presunto. Este acto surgido ex lege del silencio, como este Tribunal Supremo ha declarado hasta la saciedad de forma constante y reiterada, no es un acto propiamente dicho, sino una ficción cuya principal virtualidad es la de permitir al afectado la posibilidad de impugnarlo, impidiendo el bloqueo que supone la creación de situaciones indefinidas u obstinadas de falta de respuesta. Pero tal posibilidad impugnatoria que se abre, es claro, no deja de ser precaria, pues se ha de recurrir ese noacto , tanto en sede administrativa o jurisdiccional, cuyo contenido es gravoso o adverso para su destinatario, pero que por su naturaleza ficticia está inmotivado; y no está notificado debidamente -porque no existe-; así como puede ser desplazado por un acto posterior expreso que irrumpa en la relación impugnatoria ya trabada para variar la argumentación, o incluso para estimarlo en parte o inadmitirlo (ver al respecto los artículos 21 a 24 de la ley 3 Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas -LPAC-). 4) En consecuencia, aceptar que pueda dictarse una providencia de apremio en un momento en que aún se mantiene intacto para la Administración el deber de resolver expresamente, el cual no cesa por el mero hecho de la pendencia de recursos contra los actos presuntos -y, por ende, eventualmente, con la posibilidad, no muy estadísticamente frecuente, de que el recurso de reposición fuera estimado, con anulación del acto impugnado en reposición, que es hipótesis que no parece tener a la vista la comunidad murciana recurrente- es dar carta de naturaleza a dos prácticas viciadas de la Administración y contrarias a principios constitucionales de innegable valor jurídico, como los de interdicción de la arbitrariedad ( art. 9.3 CE); y servicio con objetividad a los intereses generales ( art. 103 CE) -que no se agotan en la recaudación fiscal, tal como parece sugerirse, sino que deben atender a la evidencia de que el primer interés general para la Administración pública es el de que la ley se cumpla y con ello los derechos de los ciudadanos): a) La primera práctica, no por extendida menos aberrante, es la de que el silencio administrativo sería como una opción administrativa legítima, que podría contestar o no según le plazca o le convenga. Ninguna reforma legal de las que se han producido desde la LPA de 1958 hasta nuestros días han dejado de regular la patología, esto es, el silencio negativo, a veces con cierta complacencia en las consecuencias de la infracción de estos deberes esenciales de la Administración. b) La segunda práctica intolerable es la concepción de que el recurso de reposición no tiene ninguna virtualidad ni eficacia favorable para el interesado, aun en su modalidad potestativa, que es la que aquí examinamos. En otras palabras, que se trata de una institución inútil, que no sirve para replantearse la licitud del acto, sino para retrasar aún más el acceso de los conflictos jurídicos, aquí los tributarios, a la tutela judicial. En otras palabras, hay una especie de sobreentendido o, si se quiere, de presunción nacida de los malos hábitos o costumbres administrativos -no de la ley-, de que el recurso sólo tiene la salida posible de su desestimación. Si no fuera así, se habría esperado a su resolución expresa para dirimir la cuestión atinente a la legalidad del acto de liquidación -que se presume, pero no a todo trance, no menospreciando los recursos que la ponen en tela de juicio-, de la que deriva la presunción de legalidad y, por tanto, la ejecutividad. Dicho en otras palabras, no se comprende bien que se apremie la deuda tributaria antes de resolverse de forma expresa el recurso de reposición que, teóricamente, podría dar al traste con el acto de cuya ejecución se trata; y, una vez, en su caso, desestimado explícitamente éste, cabría, entonces sí, dictar esa providencia de apremio, colocando así el carro y los bueyes -si se nos permite la expresión- en la posición funcionalmente adecuada. El mismo esfuerzo o despliegue de medios que se necesita para que la Administración dicte la providencia de apremio podría dedicarse a la tarea no tan ímproba ni irrealizable de resolver en tiempo y forma, o aun intempestivamente, el recurso de reposición, evitando así la persistente y recusable práctica del silencio negativo como alternativa u opción ilegítima al deber de resolver. Como muchas veces ha reiterado este Tribunal Supremo, el deber jurídico de resolver las solicitudes, reclamaciones o recursos no es una invitación de la ley a la cortesía de los órganos administrativos, sino un estricto y riguroso deber legal que obliga a todos los poderes públicos, por exigencia constitucional ( arts. 9.1; 9.3; 103.1 y 106 CE), cuya inobservancia arrastra también el quebrantamiento del principio de buena administración, que no sólo juega en el terreno de los actos discrecionales ni en el de la transparencia, sino que, como presupuesto basal, exige que la Administración cumpla sus deberes y mandatos legales estrictos y no se ampare en su infracción -como aquí ha sucedido- para causar un innecesario perjuicio al interesado. Expresado de otro modo, se conculca el principio jurídico, también emparentado con los anteriores, de que nadie se puede beneficiar de sus propias torpezas ( allegans turpitudinem propriam non auditur ), lo que sucede en casos como el presente en que el incumplido deber de resolver sirve de fundamento a que se haya dictado un acto desfavorable -la ejecución del impugnado y no resuelto-, sin esperar a pronunciarse sobre su conformidad a derecho, cuando había sido puesta en tela de juicio en un recurso que la ley habilita, con una finalidad impugnatoria específica, en favor de los administrados. De tal modo que se estableció la siguiente doctrina jurisprudencial: " TERCERO.- Interpretación jurídica de las cuestiones planteadas en el auto de admisión. (...;) La doctrina que se propone tal como resulta del auto de admisión, es la que se expone a continuación: "[...] Determinar si se puede iniciar el procedimiento de apremio de una deuda tributaria, cuando haya transcurrido el plazo legalmente previsto para resolver el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación de la que trae causa sin haber recaído resolución expresa, con sustento en que la liquidación tributaria impugnada no fue suspendida. << (...;) Pues bien, de la recta configuración legal del principio de ejecutividad y de sus límites, así como del régimen del silencio administrativo -lo que nos lleva a extender el elenco de preceptos interpretados a otros como los artículos 21 a 24 de la LPAC y sus concordantes; de los artículos 9.1, 9.3, 103 y 106 LJCA; así como el principio de buena administración -que cursa más bien como una especie de metaprincipio jurídico inspirador de otros-, puede concluirse la siguiente interpretación: 1) La Administración, cuando pende ante ella un recurso o impugnación administrativa, potestativo u obligatorio, no puede dictar providencia de apremio sin resolver antes ese recurso de forma expresa, como es su deber, pues el silencio administrativo no es sino una mera ficción de acto a efectos de abrir frente a esa omisión las vías impugnatorias pertinentes en cada caso. 2) Además, no puede descartarse a priori la posibilidad de que, examinado tal recurso, que conlleva per se una pretensión de anulación del acto, fuera atendible lo que él se pide. De esa suerte, la Administración no puede ser premiada o favorecida cuando no contesta tempestivamente las reclamaciones o recursos, toda vez que la ejecutividad no es un valor absoluto, y uno de sus elementos de relativización es la existencia de acciones impugnatorias de las que la Administración no puede desentenderse. Es cierto que el recurrente no promovió, como le era posible, la suspensión del acto recurrido en reposición, pero tal circunstancia sólo habría hecho más clara y evidente la necesidad de confirmar la sentencia, pues al incumplimiento del deber de resolver sobre el fondo -la licitud de la liquidación luego apremiada-, sobre el que nos hemos pronunciado, se solaparía además, haciendo la conducta aún más grave, el de soslayar el más acuciante pronunciamiento pendiente, el de índole cautelar>> Esta doctrina jurisprudencial ha sido acogida por este Tribunal en la resolución de fecha 16/3/2021, en la que se declaró inadmisible el recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio RG 00/6715/2020 al no existir criterio a unificar por parte de este Tribunal Central, al haber fijado ya doctrina el Tribunal Supremo a través de la citada sentencia de 28 de mayo de 2020 (Rec. cas. 5751/2017) en un caso idéntico al planteado en dicho recurso, doctrina que es la aplicable para supuestos idénticos a los contemplados en la sentencia en tanto en cuanto el propio Tribunal Supremo no la matice o rectifique; así como en en la resolución de fecha 15/10/2024 dictada en recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio (RG 00/3690/2023), fijándose como criterio el siguiente: La Administración no puede dictar la providencia de apremio mientras no de cumplimiento a su deber de resolver expresamente, en tiempo y forma, el recurso de reposición interpuesto contra la liquidación apremiada, deber que no se agota con el mero dictado del acto administrativo de resolución del recurso de reposición, sino que exige la notificación al interesado. Este deber, en los casos en que, ex artículo 214.3 LGT, es de aplicación lo dispuesto en el artículo 104.2 LGT, se entiende cumplido con la realización de un intento de notificación o la puesta a disposición de la notificación por medios electrónicos de la resolución del recurso de reposición en los términos del citado artículo 104.2 LGT, y ello con independencia de que en estos casos la notificación de ambos actos administrativos, resolución del recurso de reposición y providencia de apremio, pueda llegar a ser simultánea. Asimismo, este Tribunal se ha pronunciado sobre el supuesto en que encontrándose pendiente de resolución el recurso de reposición interpuesto frente a la providencia de apremio de una deuda, la Administración continúa el procedimiento de apremio dictando diligencia de embargo con anterioridad a la resolución del recurso de reposición sin solicitud de suspensión. Así en la resolución de fecha 15/10/2024 dictada en virtud de recurso extraordinario de alzada para unificación de criterio (RG 00/6635/2023), se ha dicho: La Administración no puede dictar la diligencia de embargo mientras no de cumplimiento a su deber de resolver expresamente, en tiempo y forma, el recurso de reposición interpuesto contra la providencia de apremio, deber que no se agota con el mero dictado del acto administrativo de resolución del recurso de reposición, sino que exige la notificación al interesado. Este deber, en los casos en que, ex artículo 214.3 LGT, es de aplicación lo dispuesto en el artículo 104.2 LGT, se entiende cumplido con la realización de un intento de notificación o la puesta a disposición de la notificación por medios electrónicos de la resolución del recurso de reposición en los términos del citado artículo 104.2 LGT, y ello con independencia de que en estos casos la notificación de ambos actos administrativos - resolución del recurso de reposición y diligencia de embargo- pueda llegar a ser simultánea. En esta resolución, este Tribunal ya valoró que el supuesto analizado no era idéntico al resuelto por el Tribunal Supremo, considerando no obstante que de la lógica argumental empleada por el Tribunal Supremo en la misma se infería la imposibilidad de dictar una diligencia de embargo mientras se encontrara pendiente de resolución el recurso de reposición interpuesto frente a la providencia de apremio. Quinto.- Dicho lo anterior, en la resolución nº 00/5727/2022, dictada en fecha 18/06/2025, este Tribunal Central ya consideró que igual argumentación resulta aplicable al presente supuesto, de forma que debe concluirse que la Administración no puede dictar la providencia de apremio mientras no de cumplimiento a su deber de resolver expresamente, en tiempo y forma, el recurso de reposición interpuesto contra la denegación del aplazamiento/fraccionamiento solicitado, deber que no se agota con el mero dictado del acto administrativo de resolución del recurso de reposición, sino que exige la notificación al interesado. Este deber, en los casos en que, ex artículo 214.3 LGT, es de aplicación lo dispuesto en el artículo 104.2 LGT, se entiende cumplido con la realización de un intento de notificación o la puesta a disposición de la notificación por medios electrónicos de la resolución del recurso de reposición en los términos del citado artículo 104.2 LGT, y ello con independencia de que en estos casos la notificación de ambos actos administrativos - resolución del recurso de reposición y providencia de apremio- pueda llegar a ser simultánea. En este sentido, debe advertirse que la exigencia, en todo caso, para el dictado de la providencia de apremio, de la notificación de la resolución del recurso de reposición, supondría una limitación al ejercicio de la potestad ejecutiva de la Administración en atención a un extremo que ella ya no controla directamente -a saber, la consecución de la notificación - y, para cuya realización no puede servirse la Administración, en palabras de la sentencia, de un mayor "esfuerzo o despliegue de medios". Piénsese, por ejemplo, en el ámbito de la asistencia mutua internacional para la práctica de notificaciones o, incluso, en la notificación edictal ; extremos que ponen de manifiesto que el reconocimiento de que cabe dictar la providencia de apremio durante el lapso temporal comprendido entre el primer intento de notificación o la puesta a disposición y la notificación, no supone una conculcación del principio citado por la STS de que nadie puede beneficiarse de sus propias torpezas ( allegans turpitudinem propriam non auditur ). En el presente caso, no se discute que la resolución del recurso de reposición interpuesto frente a la denegación del aplazamiento solicitado en periodo voluntario se produjo con posterioridad al dictado de la providencia de apremio, reiterando este Tribunal el criterio expresado en la citada resolución nº 00/5727/2022, dictada en fecha 18/06/2025, lo que lleva a la desestimación del recurso de alzada planteado por la Directora del Departamento y a la confirmación de la resolución del TEAR de Madrid. Por lo expuesto, Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.