Resolución TEAC 00/08233/2024/00/00

Tribunal Económico-Administrativo Central SALA SEGUNDA FECHA: 21 de mayo de 2026 PROCEDIMIENTO: 00-08233-2024-00 CONCEPTO: IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. IVA NATURALEZA: RECLAMACIÓN ÚNICA INSTANCIA GENERAL RECLAMANTE: TW SL - … REPRESENTANTE: … - … En MADRID, se ha constituido el Tribunal como arriba se indica, para resolver en única instancia la reclamación de referencia, tramitada por procedimiento general. ANTECEDENTES DE HECHO Primero.- En este Tribunal ha tenido entrada la reclamación económico-administrativa 00/08233/2024, interpuesta el 8 de noviembre de 2024 contra el acuerdo de resolución de recurso de reposición formulado contra el acuerdo de denegación de devolución con referencia ES……2, dictado por la Oficina Nacional de Gestión Tributaria-IVA No Establecidos (Agencia Estatal de Administración Tributaria), relativo al Impuesto sobre el Valor Añadido, periodo 01-2022/12-2022. Segundo.- La entidad TW SL, establecida en CIUDAD_AUTÓNOMA_1, presenta el 17 de julio de 2024 ante la Administración tributaria española solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por determinados empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto, por importe de 39.826,04 euros. El 1 de agosto de 2024 la Oficina Nacional de Gestión Tributaria-IVA No Establecidos dicta acuerdo de denegación de devolución, con la siguiente fundamentación: "En relación con su solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por sujetos no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, se ha resuelto dictar acuerdo de DENEGACIÓN de la devolución por los siguientes motivos: El plazo para la presentación de la solicitud de devolución se iniciará el día siguiente al final de cada trimestre natural o de cada año natural y concluirá el 30 de septiembre siguiente al año natural en el que se hayan soportado las cuotas a que se refiera, como establece el artículo 31.4 del R.D. 1624/1992, de 29 de diciembre, Reglamento del IVA." Tercero.- Disconforme con el acuerdo de denegación de devolución descrito en el antecedente anterior, la entidad interpone recurso de reposición, que es desestimado mediante acuerdo dictado el 2 de octubre de 2024, en el que se indica: "Con fecha 28-08-2024 se presentó escrito en el que se solicita: En relación al expediente referencia UE: ES……2 (…) le sea reconocido el derecho a la devolución solicitada. El recurrente presentó el día 17-07-2024 solicitud de devolución del IVA soportado en el territorio de aplicación del IVA durante el año 2022 (modelo 360). Dicha solicitud fue denegada mediante acuerdo de 1 de agosto de 2024, por tratarse de una solicitud extemporánea. Posteriormente el día 28-08-2024 presentó recurso de reposición contra dicho acuerdo en base a las siguientes alegaciones: Se cumplió con los plazos legalmente establecidos para ello, presentando documentación con fecha 27/09/2023, mediante el asiento registral RGE……3, en el trámite GZ092-Aportar documentos o justificantes con la presentación del modelo 360, procedimiento GZ09-Modelo 360-Modelo 361.IVA. Gestión de devoluciones de IVA a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio en el que se soporta el impuesto. Posteriormente se aportó documentación adicional con fecha 06/02/2024, mediante el asiento registral RGE……4. Alega Inicio del Procedimiento dentro de Plazo Legalmente Establecido: Desde el momento en que se inició el procedimiento mencionado, se realizó de acuerdo con los plazos legalmente establecidos, cumpliendo con todas las obligaciones formales y materiales requeridas. Si bien es cierto que hubo un error en la presentación del modelo correspondiente, dicho error no implica que el procedimiento no se haya iniciado en tiempo, dado que la intención siempre fue la de cumplir con los plazos y requisitos exigidos por la normativa vigente. Aportación Posterior de Documentación: Tal como se indica en el artículo 122 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003), "los defectos formales en la presentación de documentos no invalidarán la presentación siempre que el sujeto obligado subsane dichos defectos dentro del plazo otorgado por la administración tributaria". En este caso, se aportó toda la documentación necesaria para completar el procedimiento en cuanto se tuvo conocimiento del defecto, demostrando en todo momento la voluntad de cumplir con la normativa aplicable. Por todo lo expuesto, SOLICITA: Que se tenga por presentado este escrito, junto con la documentación que se adjunta, y se estime la devolución solicitada, considerando que el trámite se inició dentro de los plazos establecidos y que cualquier defecto en la documentación fue subsanado en tiempo y forma, conforme a la normativa y jurisprudencia aplicables. Entienden que el procedimiento se inició dentro de los plazos legalmente establecidos al efecto, antes del día 30 de septiembre de 2023, aunque por la complejidad del mismo faltó documentación, que fue aportada en fechas posteriores. Es por ello, que les rogamos revisen nuevamente el expediente y den validez al mismo, procediendo con la solicitud de devolución correspondiente. Manifiesta que no ha presentado reclamación económico-administrativa. ACUERDO PRIMERO. Considerando que este órgano es competente para conocer y resolver las cuestiones planteadas en este procedimiento. SEGUNDO. De acuerdo con: De acuerdo con lo establecido en el artículo 31.4 del R.D. 1624/1992, de 29 de diciembre, Reglamento del IVA, el plazo para la presentación de la solicitud de devolución se inicia el día siguiente al final de cada trimestre natural o de cada año natural y concluirá el 30 de septiembre siguiente al año natural en el que se hayan soportado las cuotas a que se refiera. Por tanto, el plazo para presentación de las solicitudes de devolución del IVA a sujetos pasivos no establecidos en el Estado miembro de devolución, pero establecidos en otro Estado miembro, finalizó el 30 de septiembre de 2023 para las solicitudes referidas al ejercicio 2022. Respecto a las alegaciones formuladas y documentación presentada relativas a la presentación de la solicitud por el recurrente el día 27 de septiembre de 2023 y posteriores, se constata que se trata de la aportación solamente de las copias de las facturas relacionadas con la solicitud cuya base imponible supere el importe de 1000 euros con carácter general. En este sentido, el artículo 5.1, letras a) y c), de la Orden EHA/789/2010, de 16 de marzo, por la que se aprueban el formulario 360 de solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, que traspone lo dispuesto en el artículo 8.2 de la Directiva 2008/9/CE del Consejo, de 12 de febrero de 2008, establece lo siguiente: 'a) Cuando la base Imponible que figure en cada una de las facturas o documentos de importación a que se refiere la solicitud, supere el importe de 1.000 euros con carácter general, o 250 euros cuando se trate de carburante, dicha solicitud deberá acompañarse de copia electrónica de dichas facturas o documentos de importación. (...). c) La solicitud de devolución contendrá, en relación con cada factura o documento de importación, la siguiente información: 1.º Nombre y domicilio completo del proveedor de los bienes o prestador de los servicios. 2.º Salvo en el caso de importación, el número de identificación fiscal a efectos del IVA o el número de identificación fiscal del proveedor de los bienes o prestador de los servicios que le haya sido asignado por el Estado miembro de devolución. (...)'. A su vez, en el artículo 15.1 de la Directiva 2008/9/CE, establece que, la solicitud solo se considerará presentada cuando contenga toda la información arriba señalada. Dado que la solicitud presentada no cumple los requisitos anteriormente establecidos procede la inadmisión de la misma . En consecuencia, la solicitud objeto de recurso no se considera presentada en tanto en cuanto no contiene toda la información contenida en la Orden citada, que en este caso ocurrió en fecha 17 de julio de 2024. Por tanto, la solicitud objeto de recurso, referencia UE ES……2 – (…), expediente español n.º 2022……1T, referida al año 2022, se presentó con fecha 17 de julio de 2024, esto es, fuera del plazo legalmente previsto. Por todo lo expuesto, procede confirmar el acuerdo de denegación recurrido por haber sido presentada la misma una vez finalizado el plazo previsto al efecto. TERCERO. Se acuerda desestimar el presente recurso". El acuerdo se notifica a la entidad el 13 de octubre de 2024. Cuarto.- El 8 de noviembre de 2024 la entidad interpone reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo Central, contra el acuerdo de resolución de recurso de reposición descrito en el antecedente anterior. Las alegaciones formuladas son las siguientes: - La devolución fue solicitada en plazo, el 27 de septiembre de 2023, aunque por la complejidad del procedimiento faltó documentación, que fue aportada en fechas posteriores. Las sentencias del Tribunal Supremo de 21 de enero de 2008 (Recurso 5538/2005), de 28 de mayo de 2012 (Recurso 1684/2009) y de 20 de noviembre de 2013 (Recurso 2330/2011) destacan que "los defectos formales no pueden invalidar el ejercicio de un derecho legítimo cuando el contribuyente ha demostrado su intención de cumplir en tiempo y forma". En la Consulta Vinculante de la Dirección General de Tributos V0173-16, de 22 de enero de 2016, se establece que, siempre que el contribuyente haya mostrado una voluntad clara de cumplir con sus obligaciones y complete la documentación en cuanto sea requerido, no debe denegarse el derecho a la devolución. - Vulneración de los principios de proporcionalidad y buena fe. - La Administración reconoce explícitamente que toda la documentación necesaria para resolver el expediente está ya completa, lo que reafirma la intención de cumplir en todo momento con las obligaciones tributarias dentro del plazo establecido. La aportación de documentación adicional sólo mejora y clarifica el expediente ya iniciado en fecha correcta, sin modificar ni extender el plazo del procedimiento. FUNDAMENTOS DE DERECHO Primero.- Este Tribunal es competente para dictar la presente resolución, de conformidad con lo dispuesto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT), así como en el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa (RGRVA), aprobado por Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo. No concurre ninguna de las causas de inadmisibilidad previstas en el artículo 239.4 de la LGT. Segundo.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente: Conformidad a Derecho del acto impugnado. Tercero.- La regulación del régimen especial de devoluciones a determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, se encuentra en el artículo 119 de la Ley 37/1992, del Impuesto sobre el Valor Añadido, que dispone (redacción dada por Real Decreto-ley 7/2021): "Uno. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, podrán solicitar la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan soportado por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios realizadas en dicho territorio, de acuerdo con lo previsto en este artículo y con arreglo a los plazos y al procedimiento que se establezcan reglamentariamente. (...) Dos. Los empresarios o profesionales que soliciten las devoluciones a que se refiere este artículo deberán reunir las siguientes condiciones durante el periodo al que se refiera su solicitud: (...) 6.º Presentar su solicitud de devolución por vía electrónica a través del portal electrónico dispuesto al efecto por el Estado miembro en el que estén establecidos. (...)." El desarrollo reglamentario se recoge en el artículo 31 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, que establece en sus apartados 1 y 4: "1. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, podrán solicitar la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido a que se refiere el artículo 119 de la Ley del Impuesto mediante una solicitud que deberá reunir los siguientes requisitos: a) La presentación se realizará por vía electrónica a través del formulario dispuesto al efecto en el portal electrónico de la Administración tributaria del Estado miembro donde esté establecido el solicitante con el contenido que apruebe la persona titular del Ministerio de Hacienda. Cuando se trate de solicitantes establecidos en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla, la solicitud se presentará a través del portal electrónico de la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Dicho órgano, que será el competente para tramitar y resolver las solicitudes a que se refiere este artículo, comunicará al solicitante o a su representante la fecha de recepción de su solicitud a través de un mensaje enviado por vía electrónica. (...) 4. El plazo para la presentación de la solicitud de devolución se iniciará el día siguiente al final de cada trimestre natural o de cada año natural y concluirá el 30 de septiembre siguiente al año natural en el que se hayan soportado las cuotas a que se refiera." La primera cuestión que se desprende de la normativa expuesta es que los empresarios o profesionales no establecidos, podrán ejercitar el derecho a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido. Es decir, que se trata de un derecho ejercitable por el interesado y como tal le corresponde al mismo la carga de la prueba de los requisitos exigidos para su aplicación. De acuerdo con el artículo 105.1 de la Ley 58/2003, General Tributaria, en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo. Este principio es interpretado por el Tribunal Supremo, en su sentencia de 27 de enero de 1992, en el sentido de que "cada parte ha de probar el supuesto de hecho de la norma, cuyas consecuencias jurídicas invoca a su favor". En este sentido, este Tribunal entiende que los anteriores criterios han de conjugarse con los de normalidad y facilidad probatoria, "de manera que la carga de la prueba ha de atribuirse a aquella parte más próxima a las fuentes de prueba, y para la cual resulta de extrema sencillez la demostración de los hechos controvertidos". En la vía económico-administrativa rige el principio de "interés" en la prueba, según el cual las consecuencias jurídicas desfavorables de la falta o insuficiencia de la prueba irán a cargo de la par-te a la que favorecería la existencia de tal hecho y su demostración, salvo que legalmente se disponga lo contrario, mediante algún tipo de ficción, presunción o "relevatio ab onere probandi". Es decir, de lo anterior se desprende que será el interesado quien en aras a la obtención de la devolución solicitada deberá probar ante la Administración Tributaria la concurrencia de todos y cada uno de los requisitos exigidos en los artículos 119 y 31 antes transcritos. Para ello se aplicarán los criterios contenidos en el artículo 106 de la Ley 58/2003, General Tributaria, según el cual: "en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000 de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa." Cuarto.- Como se expone en los antecedentes de hecho de la presente resolución, la Oficina Nacional de Gestión Tributaria deniega la solicitud de devolución presentada por la entidad por haber sido presentada una vez transcurrido el plazo para la presentación de la solicitud de devolución conforme al artículo 31.4 del Reglamento del Impuesto, plazo que se inicia el día siguiente al final de cada trimestre natural o de cada año natural y concluye el 30 de septiembre siguiente al año natural en el que se hayan soportado las cuotas a que se refiera. En el presente caso, la solicitud de devolución corresponde al periodo 01-2022/12-2022, por lo que el plazo de presentación de la solicitud finalizó el 30 de septiembre de 2023. La solicitud de devolución fue presentada el 17 de julio de 2024, por tanto, extemporáneamente. La entidad reclamante alega que la devolución fue solicitada en plazo, el 27 de septiembre de 2023, aunque por la complejidad del procedimiento faltó documentación, que fue aportada en fechas posteriores. Del expediente administrativo resulta la presentación por parte de la entidad el 27 de septiembre de 2023 de documentación relativa a una operación de importación realizada por la entidad, posteriormente incluida en la solicitud de devolución presentada el 17 de julio de 2024. En el recibo de presentación de fecha 27 de septiembre de 2023, en el apartado "Datos adicionales", consta lo siguiente: " AVISO: Para completar la solicitud de devolución de IVA de no establecidos deberá terminar de rellenar el modelo 360 incorporando el n.º registro en la casilla N.º de Registro del apartado 7. ANEXOS y a continuación realizar la presentación. La mera aportación de las copias en registro sin la presentación del modelo 360 no constituye una solicitud de devolución válida y no será remitida al estado miembro de devolución." El mismo aviso consta en el recibo de presentación de fecha 6 de febrero de 2024, relativo a la aportación de documentación adicional. No obstante, no se acredita la presentación de la solicitud de devolución hasta el 17 de julio de 2024. De acuerdo con lo establecido tanto en el artículo 119 de la Ley 37/1992 como en su desarrollo reglamentario recogido en el artículo 31 del Reglamento del Impuesto, la solicitud de devolución de las cuotas soportadas en las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios realizadas en el territorio de aplicación del Impuesto por parte de empresarios o profesionales no establecidos en el citado territorio, pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla deberá realizarse por vía telemática a través de Internet utilizando el formulario dispuesto a tal efecto en el portal electrónico de la Administración del Estado donde esté establecido el solicitante con el contenido que apruebe el Ministro de Economía y Hacienda, lo que se realizó por medio de la Orden EHA/789/2010, de 16 de marzo, por la que se aprueban el formulario 360 de solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por empresarios o profesionales establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, el contenido de la solicitud de devolución a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, y el modelo 361 de solicitud de devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido a determinados empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del impuesto, ni en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, y se establecen, asimismo, las condiciones generales y el procedimiento para su presentación telemática. En el artículo 5 de la Orden EHA/789/2010, de 16 de marzo, se regula el contenido y forma de presentación del formulario de solicitud de devolución de cuotas soportadas en el territorio de aplicación del Impuesto por empresarios o profesionales no establecidos en dicho territorio pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, estableciéndose lo siguiente: "1. Los empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla, podrán solicitar la devolución de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido a que se refiere el artículo 119 de la Ley del Impuesto mediante la presentación por vía telemática a través de Internet del formulario dispuesto al efecto en el portal electrónico de la Administración tributaria del Estado miembro donde esté establecido el solicitante, con el contenido y cumpliendo los requisitos que se establecen a continuación: (...) 2.Los empresarios o profesionales establecidos en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla, presentarán la solicitud de devolución de las cuotas soportadas en el territorio de aplicación del Impuesto a través de la sede electrónica de la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en las condiciones y de acuerdo con el procedimiento previsto en los artículos 2 y 3 de la presente Orden, utilizando para ello el formulario 360 que figura como anexo I de la misma, el cual deberá incluir el contenido y cumplir los requisitos establecidos en el apartado anterior." Finalmente, en el artículo 6 de la Orden EHA/789/2010, en relación con el plazo de presentación de la solicitud de devolución a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad, Islas Canarias, Ceuta o Melilla; establece: "El plazo para la presentación de la solicitud de devolución se iniciará el día siguiente al final de cada trimestre natural o de cada año natural y concluirá el 30 de septiembre siguiente al año natural en el que se hayan soportado las cuotas a que se refiera. La solicitud de devolución podrá comprender las cuotas soportadas durante un trimestre natural o en el curso de un año natural. También podrá referirse a un período inferior a un trimestre cuando se trate del conjunto de operaciones realizadas en un año natural." De lo expuesto resulta que el procedimiento de solicitud de dichas devoluciones se inicia "mediante la presentación por vía telemática a través de Internet del formulario dispuesto al efecto en el portal electrónico de la Administración tributaria del Estado miembro donde esté establecido el solicitante, con el contenido y cumpliendo los requisitos que se establecen a continuación" . Por tanto, nos encontramos ante el presupuesto básico y fundamental que da comienzo al procedimiento de devolución del IVA soportado en el territorio de aplicación del impuesto para empresarios o profesionales establecidos en la Unión o en Canarias, Ceuta o Melilla. Como previamente hemos indicado, en el presente caso, el 27 de septiembre de 2023 la entidad aportó ante la Administración tributaria determinada documentación relativa a una solicitud de devolución, sin presentar dicha solicitud en ese momento, a pesar de que la AEAT le avisó sobre la necesidad de su presentación. Lo mismo cabe indicar en relación con la posterior aportación de documentación adicional en fecha 6 de febrero de 2024, en la que nuevamente la interesada fue advertida por la Administración sobre la necesidad de presentar una solicitud de devolución válida. De esta forma, no cabe entender iniciado el procedimiento de devolución con la presentación de documentación en la fecha referida. Solo cuando la entidad presenta la solicitud de devolución, el 17 de julio de 2024, se inicia el procedimiento de devolución, si bien, la solicitud debe ser inadmitida por haber sido presentada de forma extemporánea. La entidad no acredita la concurrencia de causa alguna que le impidiera presentar la solicitud de devolución en el plazo establecido por las normas aplicables, limitándose a señalar que por la complejidad del procedimiento faltó documentación, que fue aportada en fechas posteriores. Por otra parte, alega que la inadmisión de la solicitud vulnera los principios de proporcionalidad y buena fe, y que un defecto formal no puede invalidar el ejercicio de un derecho legítimo. No comparte este Tribunal lo alegado, en la medida en que, reiteramos, la falta de presentación de la solicitud de devolución impide considerar iniciado el procedimiento, de manera que no nos encontramos ante un mero defecto formal, sino ante la inexistencia del presupuesto básico y fundamental determinante del comienzo al procedimiento de devolución del IVA soportado en el territorio de aplicación del impuesto para empresarios o profesionales establecidos en la Unión o en Canarias, Ceuta o Melilla. Tampoco, por el mismo motivo, es admisible la vulneración de los principios referidos por la entidad. Por tanto, considerando que la solicitud de devolución ha sido presentada no el 27 de septiembre de 2023, como alega la reclamante, sino el 17 de julio de 2024, y que de acuerdo con lo dispuesto en el apartado Cuatro del artículo 31 del Reglamento de IVA y en el artículo 6 de la Orden EHA/789/2010, el plazo para solicitar la devolución de las cuotas correspondientes al período enero a diciembre de 2019 finalizó el 30 de septiembre de 2023 y que este plazo, de acuerdo con la jurisprudencia reiterada del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, es un plazo de caducidad, la solicitud de devolución fue presentada fuera del plazo establecido para ello. En este sentido se ha pronunciado con anterioridad este Tribunal Central, en resolución de 19 de abril de 2023 (00/03286/2021). Se confirma, de acuerdo con lo anterior, el acuerdo impugnado, por ser ajustado a Derecho. Por lo expuesto, Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda DESESTIMAR la presente reclamación, confirmando el acto impugnado.