Consulta DGT V5142-26

El Impuesto sobre Actividades Económicas (IAE) se regula en los artículos 78 a 91 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, y en el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las Tarifas y la Instrucción del citado impuesto. El artículo 78, apartado 1, del TRLRHL dispone que “El Impuesto sobre Actividades Económicas es un tributo directo de carácter real, cuyo hecho imponible está constituido por el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto.” La regla 2ª de la Instrucción establece que “El mero ejercicio de cualquier actividad económica especificada en las Tarifas, así como el mero ejercicio de cualquier otra actividad de carácter empresarial, profesional o artístico no especificada en aquéllas, dará lugar a la obligación de presentar la correspondiente declaración de alta y de contribuir por este impuesto, salvo que en la presente Instrucción se disponga otra cosa.” La regla 4ª de la Instrucción señala en el apartado 1 que “Con carácter general, el pago de la cuota correspondiente a una actividad faculta, exclusivamente, para el ejercicio de esa actividad, salvo que en la Ley reguladora de este Impuesto, en las Tarifas o en la presente Instrucción se disponga otra cosa.” Por otro lado, conforme dispone la regla 6ª de la Instrucción, se consideran locales a efectos del impuesto, “las edificaciones, construcciones e instalaciones, así como las superficies, cubiertas o sin cubrir, abiertas o no al público, que se utilicen para cualesquiera actividades empresariales o profesionales.”. La regla 8ª de la Instrucción establece que “Las actividades empresariales, profesionales y artísticas, no especificadas en las Tarifas, se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe dedicado a las actividades no clasificadas en otras partes (n.c.o.p.), a las que por su naturaleza se asemejen y tributarán por la cuota correspondiente al referido grupo o epígrafe de que se trate. Si la clasificación prevista en el párrafo anterior no fuera posible, las actividades no especificadas en las Tarifas se clasificarán, provisionalmente, en el grupo o epígrafe correspondiente a la actividad a la que por su naturaleza más se asemejen y tributarán por la cuota asignada a esta.” La Nota común 1ª a la sección primera de las Tarifas dispone: “De conformidad con lo dispuesto en la base Cuarta del artículo 86.1 de la Ley 39/1988, de 28 de diciembre, las cuotas consignadas en esta sección se completarán con la cantidad que resulte de aplicar el elemento tributario constituido por la superficie de los locales en los que se realicen las actividades empresariales, en los términos previstos en la regla 14ª.1.f) de la Instrucción.” Y la base Cuarta del artículo 86.1 de la Ley 39/1988 hay que entenderla referida en la actualidad a la base Cuarta del artículo 85 del TRLRHL, que establece: “Cuarta. -Las cuotas resultantes de la aplicación de las tarifas no podrán exceder del 15 por ciento del beneficio medio presunto de la actividad gravada, y en su fijación se tendrá en cuenta, además de lo previsto en la base primera anterior, la superficie de los locales en los que se realicen las actividades gravadas.” En la regla 14ª.1.F), a), b) y c) se regulan las normas de cómputo del elemento superficie en los siguientes términos: “a) A efectos de la aplicación del elemento superficie a que se refiere la nota común de la Sección 1ª y la segunda nota común de la Sección 2ª de las Tarifas, se entiende por locales en los que se ejercen las actividades gravadas los definidos como tales en la Regla 6ª de la presente Instrucción b) A tal fin, se tomará como superficie de los locales la total comprendida dentro del polígono de los mismos expresada en metros cuadrados y, en su caso, por la suma de la de todas sus plantas. No obstante lo previsto en el párrafo anterior, sólo se tomará como superficie: 1º. El 20 por 100 de la superficie no construida o descubierta y que se dedique a depósitos de materias primas o de productos de cualquier clase, secaderos al aire libre, depósitos de agua y, en general, a cualquier aspecto de la actividad de que se trate. No obstante lo anterior, tratándose de instalaciones deportivas directamente afectas a actividades gravadas, o a algún aspecto de éstas, sólo se computará el 5 por 100 de su superficie, excepto la ocupada por gradas, graderíos y demás instalaciones permanentes destinadas a la ubicación del público asistente a los espectáculos deportivos, de la cual se computará el 20 por 100. En consecuencia, no se computará a ningún efecto la superficie no construida o descubierta en la que no se realice directamente la actividad de que se trate, o algún aspecto de ésta, tal como la destinada a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos, etc. 2º El 40 por ciento de la superficie utilizada para actividades de temporada mediante la ocupación de la vía pública con puestos y similares. En aquellas actividades para las que las Tarifas prevean una reducción en la cuota correspondiente a su epígrafe o grupo mediante la aplicación de un porcentaje sobre la misma, por permanecer abierto el establecimiento durante un periodo inferior al año, dicho porcentaje será de aplicación también a la superficie de los locales. 3º. El 10 por 100 de la superficie cubierta o construida de toda clase de instalaciones deportivas y locales dedicados a espectáculos cinematográficos, teatrales y análogos, excepto la ocupada por gradas, graderíos y asientos y demás instalaciones permanentes destinadas a la ubicación del público asistente a los espectáculos deportivos, cinematográficos, teatrales y análogos de la cual se computará el 50 por 100. 4º. El 50 por 100 de la superficie de los locales destinados a la enseñanza en todos sus grados, cuando la actividad no esté exenta. 5º. El 55 por 100 de la superficie de los almacenes y depósitos de todas clases. 6º. El 55 por 100 de la superficie de los aparcamientos cubiertos. c) Del número total de metros cuadrados que resulte de aplicar las normas contenidas en la letra b) anterior, se deducirá, en todo caso, el 5 por 100 en concepto de zonas destinadas a huecos, comedores de empresa, ascensores, escaleras y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada. Tratándose de la actividad de hospedaje, la deducción a que se refiere el párrafo anterior será del 40 por 100, si bien dicha deducción se aplicará, exclusivamente, sobre el número total de metros cuadrados de superficie construida destinada directamente a la referida actividad principal de hospedaje.”. El grupo 685 de la sección primera de las Tarifas clasifica la actividad de "Alojamientos turísticos extrahoteleros". Este grupo tiene asignado una cuota municipal con 4 cuantías fijas por alojamiento en función de la categoría (número de llaves) del establecimiento. La nota de dicho grupo dispone que: “En aquellos alojamientos turísticos extrahoteleros que permanezcan abiertos menos de ocho meses al año, su cuota será el 70 por ciento de la señalada en este grupo.”. El criterio de este Centro Directivo manifestado en diversas consultas, entre ellas las consultas V1022-09, V0055-10, V2151-10, V1324-14, V0731-17, V0106-22, V0215-18, V1129-22, V2318-22, V0068-23, V0098-24 y V0309-25, es que se clasificarán en el grupo 685 de la sección primera de las Tarifas aquellas actividades que tengan la naturaleza de servicios de hospedaje, y que se presten en establecimientos distintos a los hoteles y moteles, hostales y pensiones, fondas y casas de huéspedes, hoteles-apartamentos, empresas organizadas o agencias de explotación de apartamentos privados, y campamentos turísticos tipo camping. En particular, tienen su encuadre en dicho grupo 685 los servicios de hospedaje prestados en pisos, apartamentos, fincas rústicas, casas rurales y hospederías en el medio rural, así como albergues juveniles y similares que no tengan, objetivamente, la condición de ninguno de los establecimientos enumerados en el párrafo anterior. Esta clasificación se realiza por aplicación del procedimiento establecido en la regla 8ª de la Instrucción, que permite clasificar provisionalmente en una rúbrica las actividades que no tengan clasificación específica en las Tarifas del impuesto. La relación de inmuebles en donde se pueden prestar los citados servicios de hospedaje no es en modo alguno exhaustiva, pudiendo abarcar otros distintos tales como pisos y apartamentos. El alquiler de pisos turísticos es una modalidad de alojamiento de reciente implantación que consiste, básicamente, en ofrecer un servicio de alojamiento temporal por estancias cortas, generalmente a turistas, durante un periodo inferior al año, y que, normalmente, conlleva la prestación de algún servicio como cambio de ajuar doméstico, limpieza del inmueble a la entrada y salida, etc. Los servicios de hospedaje se caracterizan por extender la atención a los clientes más allá de la mera puesta a disposición de un inmueble o parte del mismo. Es decir, la actividad de hospedaje se caracteriza, a diferencia de la actividad de alquiler o arrendamiento de viviendas, porque generalmente comprende la prestación, al menos, de algún servicio, entre los que se encuentra la limpieza de inmuebles, cambio de ropa, custodia de maletas, puesta a disposición del cliente de vajilla, enseres y aparatos de cocina, e incluso, en ocasiones, prestación de servicios de alimentación. Trasladando todo lo anterior al caso objeto de consulta, la entidad consultante, por el arrendamiento o subarrendamiento de viviendas por temporadas, ofreciendo servicios propios de la industria hotelera, deberá figurar dada de alta en el grupo 685 de la sección primera de las Tarifas, “Alojamientos turísticos extrahoteleros”, en todos municipios en los que la lleve a cabo, dado que la cuota asignada a dicho epígrafe es de carácter municipal y su alta sólo faculta para su ejercicio en cada término municipal. Este grupo 685 tiene asignado una cuota municipal con 4 cuantías fijas por alojamiento en función de la categoría (número de llaves) del establecimiento. Las categorías de los alojamientos que aparecen reseñadas en el Grupo 685 (4, 3, 2 o 1 llave), relativas a las cuotas del mismo y señaladas por el número de llaves, deben ser asignadas por la Comunidad Autónoma competente, y, en caso de que ello no fuera posible, los sujetos pasivos tributarán por la cuota correspondiente a la última categoría, de una llave. El elemento tributario configurador de la cuota de actividad del grupo 685 es el “alojamiento”, es decir, el número de plazas de capacidad con que cuenta el establecimiento de hospedaje. Por tanto, en el caso de un sujeto pasivo que tenga viviendas destinadas a alquiler turístico y esté clasificado en el grupo 685, por constituir un servicio de hospedaje, la cuota de la tarifa se determinará en base al número de plazas de capacidad con que cuenten las viviendas. Además, en la nota al citado grupo 685 se señala que en los alojamientos turísticos extrahoteleros que permanezcan abiertos menos de ocho meses al año, su cuota será el 70 por ciento de la señalada en este grupo. Al tratarse la actividad de “Alojamientos turísticos extrahoteleros” de una actividad clasificada en la sección primera de las Tarifas, de carácter empresarial, y ejercerse esta desde un local, de acuerdo con lo dispuesto en la Nota 1ª común a dicha sección primera, para el cálculo de la cuota de tarifa correspondiente se adicionará a la cuota de actividad la cantidad resultante de aplicar el elemento tributario constituido por la superficie de todos los locales en el que se realice tal actividad empresarial, calculada conforme a las normas contenidas en la regla 14ª.1.F) de la Instrucción, de acuerdo con lo dispuesto en la nota común a la sección primera de las Tarifas. En base a lo anteriormente expuesto, en orden a la determinación de la superficie computable, se tomarán en consideración las siguientes normas: La parte del local consistente en superficies no construidas o descubiertas en las que no se realice la actividad de que se trate o algún aspecto de la misma, cual es el caso de las superficies destinadas a viales, jardines, zonas de seguridad, aparcamientos descubiertos, etc., no se computa en absoluto. Del total de la superficie del local, rectificada en su caso conforme a las reglas a) y b) anteriores, se deducirá, en todo caso, un 5 por 100, en concepto de zonas destinadas a huecos, escaleras, etc. y demás elementos no directamente afectos a la actividad gravada (regla 14ª.1.F),c), primer párrafo), salvo la superficie correspondiente a los establecimientos de hospedaje, como se contempla en el presente caso, sobre la cual la deducción, en lugar del 5 por ciento, será del 40 por 100 de la superficie de los mismos ya que estos se hallan directamente afectos a la actividad principal de hospedaje (regla 14ª.1.F),c), segundo párrafo). La reducción del 40 por ciento de la superficie establecida en el segundo párrafo de la regla 14ª.1.F).c) ha de aplicarse a la superficie total construida del establecimiento de hospedaje que esté destinada directamente a la actividad principal de hospedaje. Así, en el caso de viviendas de uso turístico la reducción del 40 por ciento se aplicará a la superficie total de la vivienda, que es la que tiene la consideración de establecimiento de hospedaje. Por otra parte, dado que en el escrito de consulta se indica que la consultante va a iniciar esta actividad económica, podrá resultarle de aplicación la exención regulada en el artículo 82.1.b) del TRLRHL que dispone que están exentos del impuesto: “b) Los sujetos pasivos que inicien el ejercicio de su actividad en territorio español, durante los dos primeros períodos impositivos de este impuesto en que se desarrolle aquella. A estos efectos, no se considerará que se ha producido el inicio del ejercicio de una actividad cuando esta se haya desarrollado anteriormente bajo otra titularidad, circunstancia que se entenderá que concurre, entre otros supuestos, en los casos de fusión, escisión o aportación de ramas de actividad.” Respecto a las obligaciones de carácter censal, la disposición adicional quinta de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en su apartado 1 establece lo siguiente: “1. Las personas o entidades que desarrollen o vayan a desarrollar en territorio español actividades empresariales o profesionales o satisfagan rendimientos sujetos a retención deberán comunicar a la Administración tributaria a través de las correspondientes declaraciones censales su alta en el Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores, las modificaciones que se produzcan en su situación tributaria y la baja en dicho censo. El Censo de Empresarios, Profesionales y Retenedores formará parte del Censo de Obligados Tributarios. En este último figurarán la totalidad de personas físicas o jurídicas y entidades a que se refiere el artículo 35 de la Ley General Tributaria, identificadas a efectos fiscales en España. Las declaraciones censales servirán, asimismo, para comunicar el inicio de las actividades económicas que desarrollen, las modificaciones que les afecten y el cese de las mismas. A efectos de lo dispuesto en este artículo, tendrán la consideración de empresarios o profesionales quienes tuvieran tal condición de acuerdo con las disposiciones propias del Impuesto sobre el Valor Añadido, incluso cuando desarrollen su actividad fuera del territorio de aplicación de este impuesto.” Además, el apartado 3 del artículo 14 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, señala que: “De igual forma, en relación con los sujetos pasivos que resulten exentos del Impuesto sobre Actividades Económicas, la presentación de las declaraciones censales reguladas en esta subsección sustituye a la presentación de las declaraciones específicas del Impuesto sobre Actividades Económicas.”. El artículo 5 del Real Decreto 243/1995, de 17 de febrero, por el que se dictan normas para la gestión del Impuesto sobre Actividades Económicas y se regula la delegación de competencias en materia de gestión censal de dicho impuesto, establece: “1. Los sujetos pasivos que no estén exentos del impuesto están obligados a presentar declaración de alta en su matrícula. Estarán, asimismo, obligados a presentar declaración de alta en la matrícula los sujetos pasivos que viniesen aplicando alguna de las exenciones establecidas en el impuesto, cuando dejen de cumplir las condiciones exigidas para su aplicación. Los sujetos pasivos que desarrollen actividades cuya cuota resultante sea cero, bien porque ello resulte de la aplicación de las tarifas, bien por haber sido así declarado por la Administración del Estado, no estarán obligados a presentar declaración de alta, a excepción de las agrupaciones y uniones temporales de empresas clasificadas en el grupo 508 de la sección 1.ª de las tarifas, que deberán presentar declaración de alta en la matrícula de acuerdo con lo preceptuado en el apartado 3 de la regla 15.ª de la Instrucción del impuesto aprobada en el anexo 2 del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre. 2. Las declaraciones a las que se hace referencia en el apartado anterior se formularán separadamente para cada actividad, tal como dispone el apartado 3 de la regla 10.ª de la Instrucción del impuesto y comprenderán, entre otros datos, todos los necesarios para la calificación de la actividad, la determinación del grupo o epígrafe y la cuantificación de la cuota. Cuando se tribute por cuota municipal y se disponga de locales en los que no se ejerce directamente la actividad a los que se refiere la regla 14.a1.F.h) de la Instrucción del impuesto, además de la declaración a que se refiere el párrafo anterior, se presentará una declaración por cada uno de los locales citados, si bien, a efectos de la liquidación posterior, sólo se considerará el elemento tributario superficie. Cuando se tribute por cuota nacional o provincial, en la declaración se consignarán todos los locales, cualquiera que sea su ubicación y destino, sumándose la superficie de todos ellos para calcular el valor del elemento tributario superficie, salvo los locales a los que se refiere la regla 14.a1.F.j) de la Instrucción del impuesto. 3. Las declaraciones de alta a las que se hace referencia en el párrafo primero del apartado 1 deberán presentarse antes del transcurso de un mes desde el inicio de la actividad, mediante el modelo que se apruebe por el Ministro de Hacienda. Las declaraciones de alta a las que se hace referencia en el párrafo segundo del apartado 1 se presentarán durante el mes de diciembre inmediato anterior al año en el que el sujeto pasivo resulte obligado a contribuir por el impuesto. 4. Cuando el sujeto pasivo ejerza actividades comprendidas en uno o varios grupos o epígrafes a los cuales sean de aplicación notas de las tarifas, o reglas de la Instrucción, que impliquen aumento o disminución de la cuota, deberá hacer constar expresamente en la declaración de alta tal circunstancia y reseñar las notas o reglas que correspondan. 5. El órgano competente para la recepción de la declaración de alta podrá requerir la documentación precisa para justificar los datos declarados, así como la subsanación de los errores o defectos observados en la declaración.”. Por otra parte, la Orden EHA/1274/2007, de 26 de abril, por la que se aprueban los modelos 036 de Declaración censal de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores y 037 de Declaración censal simplificada de alta, modificación y baja en el Censo de empresarios, profesionales y retenedores dispone, en su artículo 4: “1. En relación con los sujetos pasivos del Impuesto sobre Actividades Económicas que resulten exentos del mismo por todas sus actividades económicas, la presentación de las declaraciones censales de alta, modificación o baja sustituye a la presentación de las declaraciones específicas de dicho Impuesto. Por tanto, y sin perjuicio de sus obligaciones censales de carácter general, identificarán a través de la declaración censal las actividades económicas que desarrollen, así como los establecimientos y locales en los que se lleven a cabo dichas actividades, y comunicarán el alta, la variación o la baja en aquéllas o en éstos. 2. Los sujetos pasivos del Impuesto sobre Actividades Económicas que resulten obligados a tributar por el mismo por cualquiera de sus actividades económicas comunicarán el alta, la variación o la baja en todas sus actividades económicas a través de las declaraciones propias de dicho Impuesto. Asimismo, solicitarán, en su caso, la exención en el Impuesto sobre Actividades Económicas que les corresponda a través de los modelos propios del mismo. Todo ello sin perjuicio del cumplimiento de sus obligaciones censales de carácter general.”. Por tanto, si la sociedad consultante no se encuentra exenta del impuesto por la totalidad de sus actividades económicas, deberá presentar las declaraciones de alta, variación o baja en la matrícula del IAE mediante el modelo 840. Por el contrario, si la entidad se encuentra exenta del impuesto por todas sus actividades económicas, la presentación de las declaraciones censales de alta, modificación o baja (modelo 036) sustituye a la presentación de las declaraciones específicas del IAE (modelo 840). Lo que comunico a Vd. con efectos vinculantes, conforme a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 89 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.