Epígrafe 646.5 IAE: venta tabaco automática — DGT 0147-05

1ª. De acuerdo con el informe emitido por la Subdirección General de Tributos Locales, la actividad de comercio al por menor de labores de tabaco realizada a través de máquinas automáticas debe clasificarse en el epígrafe 646.5 “comercio al por menor de labores de tabaco, realizado a través de máquinas automáticas, en régimen de autorización de venta con recargo”, de la sección primera de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre. 2ª. Régimen aplicable en el IVA. 1.- De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 148, apartado uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (Boletín Oficial del Estado del 29), el régimen especial del recargo de equivalencia se aplicará a los comerciantes minoristas que sean personas físicas o entidades en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que desarrollen su actividad en los sectores económicos y cumplan los requisitos que se determinen reglamentariamente. El apartado dos de dicho artículo 148 declara que en el supuesto de que el sujeto pasivo a quien sea de aplicación este régimen especial realizase otras actividades empresariales o profesionales sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, la de comercio minorista sometida a dicho régimen especial tendrá, en todo caso, la consideración de sector diferenciado de la actividad económica. Por su parte, el artículo 149 de la citada Ley establece que: “Uno. A los efectos de esta Ley, se considerarán comerciantes minoristas los sujetos pasivos en quienes concurran los siguientes requisitos: 1º Realizar con habitualidad entregas de bienes muebles o semovientes sin haberlos sometido a proceso alguno de fabricación, elaboración o manufactura, por sí mismos o por medio de terceros. No se considerarán comerciantes minoristas, en relación con los productos por ellos transformados, quienes hubiesen sometido los productos objeto de su actividad por sí mismos o por medio de terceros, a algunos de los procesos indicados en el párrafo anterior, sin perjuicio de su consideración como tales respecto de otros productos de análoga o distinta naturaleza que comercialicen en el mismo estado en que los adquirieron. 2º Que la suma de las contraprestaciones correspondientes a las entregas de dichos bienes a la Seguridad Social, a sus entidades gestoras o colaboradoras o a quienes no tengan la condición de empresarios o profesionales, efectuadas durante el año precedente, hubiese excedido del 80 por ciento del total de las entregas realizadas de los citados bienes. El requisito establecido en el párrafo anterior no será de aplicación en relación con los sujetos pasivos que tengan la condición de comerciantes minoristas según las normas reguladores del Impuesto sobre Actividades Económicas, siempre que en ellos concurra alguna de las siguientes circunstancias: a) Que no puedan calcular el porcentaje que se indica en dicho párrafo por no haber realizado durante el año precedente actividades comerciales. b) Que les sea de aplicación y no hayan renunciado a la modalidad de signos, índices y módulos del método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Dos. Reglamentariamente se determinarán las operaciones o procesos que no tienen la consideración de transformación a los efectos de la pérdida de la condición de comerciante minorista.” 2.- El artículo 154, apartado uno de la Ley del Impuesto determina que la exacción del Impuesto sobre el Valor Añadido exigible a comerciantes minoristas a quienes resulte aplicable este régimen especial se efectuará mediante la repercusión del recargo de equivalencia efectuada por sus proveedores. Por otro lado, el apartado tres de dicho artículo 154 declara que los comerciantes minoristas sometidos a este régimen especial repercutirán a sus clientes la cuota resultante de aplicar el tipo tributario del Impuesto a la base imponible correspondiente a las ventas y a las demás operaciones gravadas por dicho tributo que realicen, sin que, en ningún caso puedan incrementar dicho porcentaje en el importe del recargo de equivalencia. 3.- El artículo 101 de la Ley del Impuesto establece que los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional deberán aplicar con independencia el régimen de deducciones respecto de cada uno de ellos. La aplicación de la regla de prorrata especial podrá efectuarse independientemente respecto de cada uno de los sectores diferenciados de la actividad empresarial o profesional determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1º, letra c), letras a´) y c´) de esta Ley. Los regímenes de deducción correspondientes a los sectores diferenciados de actividad determinados por aplicación de lo dispuesto en el artículo 9, número 1º, letra c), letra b') de esta Ley se regirán, en todo caso, por lo previsto en la misma para los regímenes especiales simplificado, de la agricultura, ganadería y pesca, de las operaciones con oro de inversión y del recargo de equivalencia, según corresponda. Cuando se efectúen adquisiciones o importaciones de bienes o servicios para su utilización en común en varios sectores diferenciados de actividad, será de aplicación lo establecido en el artículo 104, apartados dos y siguientes de esta Ley para determinar el porcentaje de deducción aplicable respecto de las cuotas soportadas en dichas adquisiciones o importaciones, computándose a tal fin las operaciones realizadas en los sectores diferenciados correspondientes y considerándose que, a tales efectos, no originan el derecho a deducir las operaciones incluidas en el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o en el régimen especial del recargo de equivalencia. Por excepción a lo dispuesto en el párrafo anterior y siempre que no pueda aplicarse lo previsto en el mismo, cuando tales bienes o servicios se destinen a ser utilizados simultáneamente en actividades acogidas al régimen especial simplificado y en otras actividades sometidas al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca o del recargo de equivalencia, el referido porcentaje de deducción a efectos del régimen simplificado será del 50 por ciento si la afectación se produce respecto de actividades sometidas a dos de los citados regímenes especiales, o de un tercio en otro caso. 4.- Finalmente, el artículo 154, apartado dos, segundo párrafo de la Ley 37/92, declara que: deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o importaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que dichos bienes o servicios se utilicen en la realización de las actividades a las que afecte este régimen especial. 5.- De acuerdo con lo establecido en el artículo 90, apartado uno de la citada Ley 37/1992, el citado tributo se exigirá al tipo impositivo del 16 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente. El artículo 91, apartado uno.1, número 1º de dicha Ley excluye expresamente al tabaco de la aplicación del tipo impositivo del 7 por ciento, que tributará al tipo impositivo general del 16 por ciento. 6.- En consecuencia con todo lo anterior, esta Dirección General informa lo siguiente: 1º.- Cuando el titular del establecimiento de hostelería a que se refiere el escrito de consulta que realice entregas de tabaco sea una persona física o una entidad en régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y tenga la condición de comerciante minorista en los términos del artículo 149 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dicho sujeto pasivo estará sometido al régimen especial del recargo de equivalencia por lo que respecta a todas sus ventas al por menor y, en particular, a las ventas de tabaco realizadas en sus establecimientos. No cabe renuncia para dicho régimen especial. Dicha actividad de comercio minorista tendrá, a los efectos previstos en la normativa del Impuesto, la consideración de sector diferenciado respecto de las demás actividades empresariales realizadas por el sujeto pasivo y, en particular, de la actividad de "Otros cafés y bares", epígrafe del Impuesto sobre Actividades Económicas 673.2, que tributa en el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido. 2º.- Los empresarios de hostelería matriculados en el epígrafe 673.2 del Impuesto sobre Actividades Económicas, sometidos al régimen especial del recargo de equivalencia por la venta al por menor de tabaco, no podrán deducir las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido soportadas por la adquisición del mismo. 3º.- Los empresarios (estanqueros) que entreguen tabaco deberán repercutirle el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 16 por ciento, con independencia de que dichos estanqueros tributen en el régimen general del Impuesto o en el régimen especial del recargo de equivalencia. 4º.- En cuanto a las ventas de cajetillas de tabaco realizadas por el consultante será de aplicación el régimen especial del recargo de equivalencia, debiendo repercutir en todas ellas el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 16%. 3ª. Régimen aplicable en el IRPF. De acuerdo con lo expresado para el IVA, la consultante tributará por la venta de cajetillas de tabaco por el régimen especial del recargo de equivalencia de este Impuesto, por lo que para determinar el rendimiento neto por el método de estimación directa, en cualquiera de sus modalidades, deberá procederse la siguiente forma: IVA devengado. Deberá incluirse entre los ingresos íntegros derivados de las ventas de tabaco. IVA soportado. Deberá incluirse entre los gastos deducibles de la actividad como un mayor importe de adquisición de las compras de tabaco. Lo que comunico a Vd. con los efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley 230/1963, de 28 de diciembre, General Tributaria, de acuerdo con lo establecido en el apartado 1 de la disposición transitoria segunda de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.